Cour de cassation, 08 mars 2016. 14-22.119

COMM. LG COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 8 mars 2016 Rejet Mme MOUILLARD, président Arrêt n° 241 F-D Pourvoi n° H 14-22.119 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant : Statuant sur le pourvoi formé par la société Sofiprax, société par actions simplifiée, dont le siège est [Adresse 1], contre l'arrêt rendu le 20 mai 2014 par la cour d'appel de Montpellier (2e chambre), dans le litige l'opposant à la société Cabinet [I], société par actions simplifiée, dont le siège est [Adresse 2], défenderesse à la cassation ; La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt ; Vu la communication faite au procureur général ; LA COUR, en l'audience publique du 2 février 2016, où étaient présents : Mme Mouillard, président, M. Gauthier, conseiller référendaire rapporteur, Mme Riffault-Silk, conseiller doyen, Mme Arnoux, greffier de chambre ; Sur le rapport de M. Gauthier, conseiller référendaire, les observations de Me Le Prado, avocat de la société Sofiprax, de la SCP Boré et Salve de Bruneton, avocat de la société Cabinet [I], l'avis de Mme Pénichon, avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ; Sur le moyen unique : Attendu, selon l'arrêt attaqué (Montpellier, 20 mai 2014), que la société Euro diesel service (la société EDS), aux droits de laquelle vient la société Sofiprax, exerçant une activité de vente de carburant en qualité de commissionnaire d'une compagnie pétrolière, a eu pour expert-comptable entre 1995 et 1999 la société [I], qui a refusé d'enregistrer dans la comptabilité certaines pertes de carburants durant cette période ; que la société Sofiprax a recouru aux services d'un autre expert-comptable, qui les a enregistrées comme des charges exceptionnelles au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2000 ; qu'après une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000, à l'issue de laquelle l'administration a considéré que cette régularisation constituait un actif fictif, la société Sofiprax s'est vu notifier, au titre de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée, un redressement à l'encontre duquel elle a formé une contestation qui a été rejetée par un arrêt d'une cour administrative d'appel ; qu'estimant que ce redressement résultait de ce que la société [I] avait refusé de procéder aux opérations de régularisation comptable qu'elle lui avait demandées, la société Sofiprax l'a assignée en paiement de dommages-intérêts ; Attendu que la société Sofiprax fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande alors, selon le moyen : 1°/ qu'aux termes de l'article 16, alinéa 1er, du code de procédure civile, le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction ; que, dans ses écritures d'appel, la société [I] a invoqué, pour échapper à sa responsabilité, la fraude, qu'aurait commise la société EDS, pour justifier de son refus de comptabiliser les charges correspondant aux pertes de carburant ; qu'en relevant d'office le moyen tiré de l'existence de simples anomalies, propre à justifier le refus de l'expert-comptable d'enregistrer en charges exceptionnelles, les écarts de ventes de carburants au titre des exercices de 1995 à 1998, en dépit des factures et des états de stocks établis par la société Shell, dans ses rapports avec son mandataire, sans avoir au préalable invité les parties à présenter leurs observations, la cour d'appel a violé la disposition susvisée ; 2°/ que l'expert-comptable doit accomplir sa mission avec diligence ; que, dans ses écritures d'appel, la société Sofiprax a exposé que le cabinet [D] [I], en charge de la tenue de la comptabilité de la société EDS, avait refusé de comptabiliser les pertes de carburant, lesquelles avaient donné lieu à l'émission d'une facturation annuelle par la société Shell ; qu'elle soutenait que l'administration fiscale a jugé que la régularisation rendue nécessaire par la carence du cabinet d'expertise-comptable aurait dû être passée dans le cadre du bilan de l'année où s'est produit l'encaissement injustifié, de sorte qu'en s'abstenant d'enregistrer dans la comptabilité les factures de régularisation de perte ou de gain de carburant émises par la société Shell pendant la période de 1995 à 1999, le cabinet d'expertise-comptable a commis une faute à l'origine du redressement ; qu'elle invoquait, à cet égard, la position de l'administration fiscale qui affirmait : « les frais et charges sont déductibles des résultats de l'exercice au cours duquel ils présentent le caractère de dettes certaines dans leur principe et dans leur montant » ; qu'en statuant comme elle l'a fait, sans se prononcer sur ces chefs de conclusions de nature à établir la responsabilité de l'expert-comptable, du seul fait de l'absence de comptabilisation des pertes de carburant, établies par les factures émises par la société Shell, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 1147 du code civil ; 3°/ que l'expert-comptable doit accomplir sa mission avec diligence ; que la société Sofiprax soutenait que c'est le cumul année par année de cette perte considérée comme un actif fictif, qui a donné lieu à un redressement fiscal en raison de son montant significatif, lequel aurait été moindre et tout à fait normal si elle avait été annuelle et correctement inscrite en comptabilité ; qu'elle exposait qu'une perte de l'ordre de 100 000 litres sur 4 ans n'a rien de surprenant lorsqu'on sait que la société EDS pouvait vendre jusqu'à 35 millions de litres sur 4 ans, soit un pourcentage insignifiant et admis par les usages et faisait valoir que les justifications apportées par l'administration fiscale tendent à faire reposer le rappel non sur le caractère incertain de la dette, mais sur le principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ; qu'elle se prévalait des justifications avancées par l'administration : « les volumes de carburant reçus et vendus sur la période de 1995 à 1999 restant invérifiables faute d'avoir été comptabilisés au moment des faits » ; « la société EDS ne pouvait régulariser en 2000 des opérations ayant pour origine des années antérieures prescrites qui n'avaient fait l'objet d'aucune écriture comptable par le comptable précédent » ; qu'en s'abstenant de se prononcer sur ces éléments de nature à établir la responsabilité de l'expert-comptable, dont la faute résultait de l'absence de comptabilisation des volumes de carburant, suivant les justifications avancées par l'administration fiscale à l'appui du redressement qu'elle a prononcé, la cour d'appel a encore privé sa décision de base légale au regard de l'article 1147 du code civil ; Mais attendu que l'arrêt relève que la juridiction administrative a considéré que la société Sofiprax ne justifiait pas, par la seule production des factures de la compagnie pétrolière dont elle était commissionnaire, de l'origine des écarts entre les montants des soldes, au débit et au crédit, concernant le compte de la compagnie ; qu'il retient que l'examen des états de stocks de carburant sur la période de février 1996 à août 1998, au regard des ventes et livraisons et stocks théoriques enregistrés durant cette période, et des pertes de carburant qu'ils révèlent, confère à celles-ci un caractère anormal et suspect que ne peut justifier le phénomène, réel, d'évaporation des carburants ; qu'il en déduit que la société [I] n'a pas commis de faute en refusant d'enregistrer les écarts en charges exceptionnelles ; qu'en cet état, la cour d'appel, qui n'a fait qu'analyser les faits de la cause, sans relever un moyen d'office, et qui n'avait pas à répondre à des conclusions que ses constatations rendaient inopérantes, a légalement justifié sa décision ; que le moyen n'est pas fondé ; PAR CES MOTIFS : REJETTE le pourvoi ; Condamne la société Sofiprax aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et la condamne à payer à la société [I] la somme de 3 000 euros ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du huit mars deux mille seize. MOYEN ANNEXE au présent arrêt Moyen produit par Me Le Prado, avocat aux Conseils, pour la société Sofiprax LE MOYEN reproche à l'arrêt attaqué, D'AVOIR débouté la société Sofiprax, venant aux droits de la société EDS, de l'ensemble de ses demandes, dirigées à l'encontre de la société [I], AUX MOTIFS QUE « la société Sofiprax n'est pas fondée à soutenir que le jugement rendu le 2 avril 2012 par le tribunal de commerce, aujourd'hui définitif, a tranché le principe de la responsabilité de l'expert-comptable, alors que ledit jugement se borne, dans son dispositif, à déclarer l'action recevable comme non prescrite et à surseoir à statuer dans l'attente de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Marseille, lequel avait d'ailleurs été rendu un an auparavant ; qu'en l'occurrence, le redressement fiscal, dont la société EDS a fait l'objet au titre de l'impôt sur les sociétés, réduit à 34 671 € (47 134 €- 12 463 €) en l'état de l'arrêt rendu le 12 avril 2011 par la cour administrative d'appel de Marseille, procède directement des écritures de régularisation, qu'a enregistrées, au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2000, le nouvel expert-comptable de celle-ci, la société Midi Pyrénées expertise, consistant notamment à inscrire au compte n° 467 500 « compagnie Shell » les factures de pertes ou gains de carburant et les écarts sur ventes des années 1995 à 1999, non inscrites auparavant ; alors qu'à l'ouverture de l'exercice, le compte était débiteur de 89 642 F (13 665,83 €), il est devenu, après régularisations, créditeur de 319 416 F (48 694,66 €), une fois pris en compte les pertes ou gains de carburant au titre de la période août 1998 - août 1999 (+ 2 775 F - 54 017 F), des provisions sur pertes et gains de carburant pour la période septembre 1999 - décembre 2000 (+ 78 981 F - 24 081 F) et, surtout, un « écart sur creux » (+ 401 400 F) correspondant à une régularisation globale de la période antérieure, janvier 1995-août 1998 ; que l'administration fiscale a refusé de considérer la somme de 401 400 F (61 193,04 €) comme une charge exceptionnelle « déductible » et l'a donc assimilée à un actif fictif; dans son arrêt du 12 avril 2011, la cour administrative d'appel de Marseille a retenu qu'en application du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, la société EDS ne pouvait régulariser, le 31 décembre 2000, les écarts de ventes de carburants non comptabilisés au titre des exercices de 1995 à 1998, dès lors que ces exercices, clôturés, étaient désormais prescrits et ne pouvaient être corrigés des omissions ou erreurs à l'origine d'une sous-estimation ou surestimation de l'actif net résultant desdits exercices ; que la juridiction administrative a également indiqué qu'il appartenait à la société EDS, qui remettait en cause ses propres déclarations de résultats et ses bilans, de justifier l'origine de l'écart constaté entre le montant du solde créditeur du compte « compagnie Shell » au 31 décembre 2000 et le solde dudit compte, tel que régularisé pour tenir compte des écarts non comptabilisés au cours des exercices antérieurs, mais qu'elle se bornait à produire des factures sur les écarts de ventes de 1995 et 1996 et des pièces comptables -le contrôle des stocks de carburant au 27 juin 1998 et au 6 août 1999-, insuffisantes à justifier l'origine des écarts constatés ; que la société [I] à laquelle il est reproché de s'être abstenue, malgré l'insistance de son client, de passer en charges exceptionnelles les pertes de carburant au cours des exercices où elles ont été constatées, fait essentiellement valoir que les écritures, qu'il lui était demandé d'inscrire au compte n° 467 500 « compagnie Shell », étaient litigieuses, la société EDS, aux droits de laquelle vient la société Sofiprax, n'ayant jamais justifié des prétendues pertes ou évaporations de carburant, qu'elle a invoquées, à hauteur de 100 000 litres ; elle soutient qu'il ne peut être imputé à faute à un expert-comptable, habilité à attester la régularité et la sincérité des comptes de résultats selon l'article 2 de l'ordonnance n° 45-2138 du 19 septembre 1945, d'avoir refusé d'enregistrer des écritures présentant, comme en l'espèce, de graves anomalies ; que la société Sofiprax, qui produit les diverses factures de pertes et de gains de carburant et d'écarts sur vente de la période 1995 - 1998, ainsi que les pièces afférentes aux contrôles de stocks auxquels il a été procédé par la société Shell les 26 septembre 1996, 5 août 1998 et 31 août 1999, objecte que les écarts de ventes étaient effectifs et justifiés en l'état des documents ainsi produits, liés en partie à un phénomène d'évaporation du carburant livré, mais non vendu, ni repris, une perte de 100 000 litres sur quatre ans étant insignifiante par rapport aux volumes vendus ; que pour autant, alors que sur la période février 1996 - septembre 1996, aucune perte de carburant n'a été enregistrée à l'issue du contrôle des stocks et que sur la période août 1998 - août 1999, seule a été enregistrée une perte de 397 litres sur le carburant « sans plomb 98 » (plus volatile que le gasoil) pour un volume de ventes de 71512 litres, le contrôle des stocks opéré le 5 août 1998, relativement à la période septembre 1996 - août 1998, a mis en évidence une perte de 1806 litres sur le « sans plomb 98 », une perte de 7 362 litres sur le « gazole » et une perte de 111 406 litres sur le « gazole MI »; ces pertes présentent, d'un point de vue comptable, un caractère anormal si l'on considère qu'au cours de la période considérée, il n'est pas enregistré de ventes sur les trois types de carburant, qu'il n'est pas davantage enregistré de livraisons en carburant « sans plomb 98 », que sont comptabilisées des volumes de gasoil livrés très faibles (4 000 litres de « gazole » et 28 000 litres de « gazole MI ») et que les stocks théoriques, avant jaugeage, sont donnés, respectivement, pour 10 000 litres (« sans plomb 98 »), 24 000 libres (« gazole ») et 148 000 litres (« gazole MI ») ; ainsi, la perte de 111 406 litres sur le carburant « gazole MI », dont le stock théorique avant jaugeage avait été chiffré à 148 000 litres, apparaît pour le moins suspecte, s'agissant d'une perte correspondant à seulement deux années d'exploitation de la station-service ; que le phénomène d'évaporation des carburants, pour réel qu'il soit, n'est pas de nature à expliquer les anomalies présentées par le contrôle des stocks effectués le 5 août 1998 ; il ne peut dès lors être reproché à la société [I], chargée de l'établissement des comptes et devant en garantir la régularité et la sincérité, d'avoir refusé d'enregistrer en charges exceptionnelles, eu égard aux anomalies constatées, les écarts de ventes de carburants au titre des exercices de 1995 à 1998, en dépit des factures et des états de stocks établis par la société Shell, dans ses rapports avec son mandataire ; la faute de l'expert-comptable n'est donc pas suffisamment caractérisée, contrairement à ce qu'a estimé le premier juge ; que le jugement entrepris doit, en conséquence, être infirmé dans toutes ses dispositions, la société Sofiprax étant déboutée de ses demandes » ; 1°/ALORS, d'une part, QU'aux termes de l'article 16, al. 1er du code de procédure civile, le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction ; que, dans ses écritures d'appel (concl., p. 7 s.), le Cabinet [I] a invoqué, pour échapper à sa responsabilité, la fraude, qu'aurait commise la société EDS, pour justifier de son refus de comptabiliser les charges correspondant aux pertes de carburant ; qu'en relevant d'office le moyen tiré de l'existence de simples anomalies, propre à justifier le refus de l'expert-comptable d'enregistrer en charges exceptionnelles, les écarts de ventes de carburants au titre des exercices de 1995 à 1998, en dépit des factures et des états de stocks établis par la société Shell, dans ses rapports avec son mandataire, sans avoir au préalable invité les parties à présenter leurs observations, la cour d'appel a violé la disposition susvisée ; 2°/ALORS, d'autre part, QUE l'expert-comptable doit accomplir sa mission avec diligence ; que, dans ses écritures d'appel, la société Sofiprax a exposé que le cabinet [D] [I], en charge de la tenue de la comptabilité de la société EDS, avait refusé de comptabiliser les pertes de carburant, lesquelles avaient donné lieu à l'émission d'une facturation annuelle par la société Shell (concl., p. 2 s.) ; qu'elle soutenait (concl., p. 7) que l'administration fiscale a jugé que la régularisation rendue nécessaire par la carence du cabinet d'expertise-comptable aurait dû être passée dans le cadre du bilan de l'année où s'est produit l'encaissement injustifié, de sorte qu'en s'abstenant d'enregistrer dans la comptabilité les factures de régularisation de perte ou de gain de carburant émises par la société Shell pendant la période de 1995 à 1999, le cabinet d'expertise-comptable a commis une faute à l'origine du redressement ; qu'elle invoquait, à cet égard, la position de l'administration fiscale qui affirmait : « les frais et charges sont déductibles des résultats de l'exercice au cours duquel ils présentent le caractère de dettes certaines dans leur principe et dans leur montant » ; qu'en statuant comme elle l'a fait, sans se prononcer sur ces chefs de conclusions de nature à établir la responsabilité de l'expert-comptable, du seul fait de l'absence de comptabilisation des pertes de carburant, établies par les factures émises par la société Shell, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 1147 du code civil ; 3°/ALORS, enfin, QUE l'expert-comptable doit accomplir sa mission avec diligence ; que la société Sofiprax soutenait que c'est le cumul année par année de cette perte considérée comme un actif fictif, qui a donné lieu à un redressement fiscal en raison de son montant significatif, lequel aurait été moindre et tout à fait normal si elle avait été annuelle et correctement inscrite en comptabilité (concl., p. 8) ; qu'elle exposait qu'une perte de l'ordre de 100.000 litres sur 4 ans n'a rien de surprenant lorsqu'on sait que la société EDS pouvait vendre jusqu'à 35 millions de litres sur 4 ans, soit un pourcentage insignifiant et admis par les usages et faisait valoir que les justifications apportées par l'administration fiscale tendent à faire reposer le rappel non sur le caractère incertain de la dette, mais sur le principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ; qu'elle se prévalait des justifications avancées par l'administration (concl., p. 9) : « les volumes de carburant reçus et vendus sur la période de 1995 à 1999 restant invérifiables faute d'avoir été comptabilisés au moment des faits » ; « la société EDS ne pouvait régulariser en 2000 des opérations ayant pour origine des années antérieures prescrites qui n'avaient fait l'objet d'aucune écriture comptable par le comptable précédent » ; qu'en s'abstenant de se prononcer sur ces éléments de nature à établir la responsabilité de l'expert-comptable, dont la faute résultait de l'absence de comptabilisation des volumes de carburant, suivant les justifications avancées par l'administration fiscale à l'appui du redressement qu'elle a prononcé, la cour d'appel a encore privé sa décision de base légale au regard de l'article 1147 du code civil.