Cour de cassation, 12 octobre 2010. 09-70.592

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : Sur le moyen unique : Attendu, selon l'ordonnance attaquée, rendue par le premier président d'une cour d'appel (Rouen, 14 octobre 2009), que par ordonnance du 27 mars 2007, le juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance de Rouen a autorisé des agents de l'administration fiscale à procéder à des opérations de visite et saisie dans des locaux situés..., et susceptibles d'être occupés par M. X..., Mme Y..., la société Médiations Com & Tech ou la société Consulting logistic marketing network, en vue de rechercher la preuve de la fraude fiscale de cette société ; que cette dernière a interjeté appel de cette décision ; Attendu que la société Consulting logistic marketing network fait grief à l'ordonnance d'avoir confirmé l'ordonnance du 27 mars 2007 alors, selon le moyen : 1° / que le juge ne peut fonder une autorisation de visites et saisies domiciliaires, même à titre accessoire, que sur des pièces produites par l'administration fiscale à l'appui de sa requête, dont l'origine est apparemment licite ; que l'origine apparemment licite de ces pièces s'apprécie uniquement en fonction des conditions de leur obtention et non en fonction de l'utilisation qui en est faite ; que les agents des impôts français ne sont nullement habilités à procéder directement au Luxembourg à des investigations ou constatations concernant des sociétés qui y ont leur siège, dans le but de vérifier l'existence dans cet Etat d'une simple domiciliation ou de l'exercice effectif par ces sociétés, d'une activité, de sorte leurs attestations relatant de telles investigations ou constatations, opérées ou non sur le domaine public, ne sauraient être regardées comme ayant une origine apparemment licite ; qu'en considérant que le juge des libertés et de la détention avait pu regarder ayant une origine apparemment licite les attestations des agents des impôts français ayant procédé au Luxembourg à des investigations sur les boîtes aux lettres du siège social présumé de la société Consulting logistic marketing network... à Dudelange, bien que de telles attestations ne pouvaient être légalement établies et lui avaient ensuite permis d'affirmer que cette adresse était une adresse de domiciliation, le président désigné par le premier président de la cour d'appel a violé les dispositions des articles L. 16 B et L. 45 du livre des procédures fiscales, 22 et 23 de la Convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958 et des directives européennes 77 / 799 / CEE du 19 décembre 1977, 79 / 1070 / CEE du 6 décembre 1979 et 2004 / 56 / CE du 21 avril 2004 ; 2° / que, pour justifier l'origine apparemment illicite des attestations des agents des impôts constituant les pièces B7 et B8 produites par l'administration à l'appui de sa requête au juge des libertés et de la détention, la société Consulting logistics marketing network faisait valoir, dans ses conclusions en réplique et récapitulatives, que le déplacement de ces agents au Luxembourg était fondé sur un ordre de mission contraire aux dispositions du décret n° 86-416 du 12 mars 1986 qui n'autorise pas ce type de déplacement ou mission et qui ne prévoit que le remboursement de frais de déplacement des agents à l'étranger dans le cadre des conférences ou négociations internationales, en cas de changement de résidence ou pour des congés annuels ou administratifs ; qu'en estimant que les attestations susvisées avaient une origine apparemment licite sans répondre à ce chef péremptoire des conclusions de la société exposante, le président désigné par le premier président de la cour d'appel de Rouen n'a pas motivé sa décision au regard des exigences de l'article 455 du code de procédure civile ; 3° / que l'existence ou l'absence présumée de moyens à la disposition d'une société étrangère lui permettant l'exercice effectif à l'étranger d'une activité ne saurait résulter du simple examen d'une boîte aux lettres à l'adresse de son siège social ; qu'en l'espèce, il résulte de l'ordonnance du juge des libertés et de la détention du 27 mars 2007, confirmée par l'ordonnance attaquée, qu'aurait été conclu entre les sociétés Consulting logistic marketing network, un contrat de secrétariat commercial relatif à des prestations de secrétariat informatique et bureautique, de réception du courrier, de gestion des appels téléphoniques et d'assistance auprès des administrations ; que, par ailleurs, la société exposante produisait, à l'appui de ses conclusions d'appel, des photographies, prises depuis l'extérieur, attestant de la présence de moyens matériels et humains au lieu de son siège social... ; qu'en présumant néanmoins que la société exposante avait au 53 et / ou..., une simple adresse de domiciliation, compte tenu de la pièce B8, c'est-à-dire de l'attestation par laquelle deux agents des impôts ont déclaré avoir constaté au Luxembourg, au siège de la société Consulting logistic marketing network, la présence d'une boîte aux lettres portant les mentions « SA GL Consulting-les autres sociétés » et les mentions « expertise comptable – création de sociétés, domiciliation, salaires, centre d'affaires » inscrites sur la vitrine, sans rechercher si ces mentions étaient suffisantes pour apprécier l'existence ou non de moyens à la disposition de la société exposante pour l'exercice de son activité, le juge d'appel a privé sa décision de base légale au regard des exigences de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales ; Mais attendu, en premier lieu, que l'ordonnance retient que les deux attestations en cause se bornent à relater de simples constatations, qui n'ont consisté qu'à relever, sur le domaine public, les mentions figurant sur des boites aux lettres, et qu'il ne s'est nullement agi d'opérations de contrôle nécessitant la mise en oeuvre des procédures spécifiques autorisant l'administration à accomplir des recherches à l'étranger ; qu'elle ajoute que ces constatations, qui ne visaient qu'à confirmer que le siège social de la société Consulting logistics marketing network ne consistait qu'en une simple domiciliation, n'ont été qu'un élément accessoire aux recherches déjà accomplies ou à poursuivre en France, et ont été soumises à l'appréciation du juge des libertés et de la détention ; qu'en l'état de ces constatations et appréciations, le premier président, qui n'avait pas à répondre à des conclusions inopérantes, a légalement justifié sa décision ; Et attendu, en second lieu, que c'est dans l'exercice de son pouvoir souverain d'appréciation des éléments qui lui étaient soumis que le premier président a retenu que la société Consulting logistic marketing network ne semblait pas disposer, à l'adresse déclarée au Luxembourg, de moyens pour exercer son activité ; D'où il suit que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ; PAR CES MOTIFS : REJETTE le pourvoi ; Condamne la société Consulting logistics marketing network aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 1 500 euros ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du douze octobre deux mille dix. MOYEN ANNEXE au présent arrêt Moyen produit par la SCP Delaporte, Briard et Trichet, avocat aux Conseils pour la société Consulting logistics marketing network. Il est fait grief à l'ordonnance attaquée d'avoir confirmé l'ordonnance autorisant des visites et saisies domiciliaires à l'encontre de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK sur le fondement de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales, Aux motifs propres que pour autoriser les opérations de visites et saisies domiciliaires, le premier juge a procédé à l'analyse de nombreuses pièces, toutes énumérées et détaillées, soumises à son appréciation par l'administration requérante ; qu'il a relevé l'origine apparemment licite de ces pièces ; que, s'agissant de l'illicéité alléguée des pièces visées dans l'appel de M. Stéphane X..., leur contenu permet de vérifier qu'elles se limitent à relater de simples constatations effectuées par deux fonctionnaires des impôts ; que, même s'il est exact que celles-ci se sont déroulées en dehors du territoire national, elles n'ont consisté qu'à relever, sur le domaine public, les mentions figurant sur les boîtes aux lettres des..., adresses où la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK avait son siège social supposé ; que, dès lors, il ne s'est nullement agi de la part du fisc d'opérations de contrôle nécessitant la mise en oeuvre des procédures spécifiques autorisant l'administration à accomplir des recherches à l'étranger ; qu'en outre, il est établi que, dans le cadre de leurs investigations déjà accomplies sur le territoire national, les agents du fisc avaient connaissance, notamment à la faveur d'informations anonymes, de l'existence de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK et de l'adresse de son siège social au Luxembourg correspondant à celle d'une société de domiciliation, la société GL CONSULTING SA, où d'autres sociétés concernant des résidents français avaient également leurs sièges ; qu'ils y avaient également appris que le dirigeant de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK, M. Stéphane X..., animait sa société du territoire national, non de son siège au Luxembourg ; que les constatations ainsi décrites ont eu aussi pour effet de vérifier, en prolongement des investigations effectuées sur notre territoire, que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK ne disposait pas à l'adresse de son siège social de moyens pour exercer son activité ; que, sachant que l'objet unique de l'enquête fiscale était de démontrer l'effectivité des activités, sur le territoire national, d'une société non connue des services fiscaux territorialement compétents, ces constatations, qui ne visaient donc qu'à confirmer que le siège social ne consistait qu'en une simple domiciliation, n'ont donc été qu'un élément accessoire aux recherches déjà accomplies ou à poursuivre en France ; qu'elles ont été remises à l'appréciation du juge des libertés et de la détention ; que, pour les motifs ainsi exposés, celuici a pu ainsi, conformément à son obligation de contrôle préalable, à juste titre conclure à leur origine licite, ainsi qu'à celle des autres documents joints à la requête du fisc ; qu'il a pu également déduire du contenu de l'ensemble des pièces remises, dans sa souveraine appréciation, qu'elles constituaient des présomptions de soustraction à l'établissement ou au paiement de l'impôt sur le revenu ou les bénéfices ou de la TVA dénoncées par l'administration requérante ; que l'ordonnance entreprise sera donc confirmée ; Et aux motifs adoptés que Jean-François Z..., inspecteur des Impôts, et Karine A..., épouse B..., contrôleur principal des Impôts, ont recueilli le 16 mars 2006 des informations d'une personne ayant souhaité conserver l'anonymat dont ils ont consigné la teneur dans une attestation par eux rédigée et signée le 20 mars 2006, relative au fonctionnement de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA (pièce A 1) ; qu'il ressort des indications fournies par cette personne que la société GL CONSULTING SA, sise à DUDELANGE, Grand Duché du Luxembourg, n'abrite que des sociétés dont les propriétaires sont des résidents français (pièce A 1) ; que parmi ses clients figure M. Stéphane X..., administrateur de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA (pièce A 1) ; que cette société a signé avec la société GL CONSULTING SA un contrat de secrétariat commercial relatif à des prestations de secrétariat informatique et bureautique, de réception du courrier, de gestion des appels téléphoniques et d'assistance auprès des administrations (pièce A 1) ; que toujours selon cette personne, la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA est effectivement installée au Luxembourg et qu'en fait M. Stéphane X... travaille et dirige la société à partir de son domicile de ROUEN et ne vient qu'une seule fois par mois au Grand Duché (pièce A 1) ; que la société de droit luxembourgeois GL CONSULTING SA, présumée s'être soustraite et / ou se soustraire à l'établissement et au paiement de l'impôt sur les sociétés (IS) en se livrant à des achats ou à des ventes sans factures, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles, ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures, ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le Code général des impôts, a fait l'objet d'une procédure de visites et saisies, prévue à l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du Tribunal de grande instance de STRASBOURG du 3 mai 2006 (pièce B 1) ; que les visites de locaux autorisées par cette ordonnance ont permis la saisie du document coté 000904 présentant une liste de sociétés domiciliées à l'adresse de la société de droit luxembourgeois GL CONSULTING SA,..., Grand Duché du Luxembourg, au nombre desquelles figure la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA (pièces B1, B2, B3-2) ; que dans le document précité M. Stéphane X... apparaît en qualité de responsable de cette société, laquelle a pour activité le conseil en gestion d'entreprises nationales et internationales, la restructuration des patrimoines professionnels et personnels, le refinancement fonds de commerce et investissements immobiliers (pièce B 3-2) ; que ce même document mentionne l'adresse du... ainsi que plusieurs numéros de téléphone fixes, mobiles et télécopie tous implantés en France (pièce B 3-2) ; qu'il mentionne également des adresses électroniques ouvertes auprès d'opérateurs français (pièce B 3-2) ; que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA est une société de droit luxembourgeois créée le 16 décembre 2003 (pièce C 1) ; que son siège social était situé..., Grand Duché du Luxembourg jusqu'au 21 / 06 / 2006, date à compter de laquelle elle l'a transféré au..., Grand Duché du Luxembourg (pièce C1) ; que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA a pour objet social la prestation de conseil et d'audit dans les domaines logistique, transports, administratif, comptable, informatique, financier et direction générale ainsi que la réalisation de toutes études et prestations de service se rapportant aux activités précitées (pièce C1) ; que son capital fixé à 31. 000 € est détenu par la société de droit luxembourgeois GL CONSULTING SA à hauteur de 80 % et par la société de droit luxembourgeois SA INTERCONSEIL SERVICES PLUS à hauteur de 20 %, toutes deux sises..., Grand Duché du Luxembourg (pièce C 1) ; qu'à la suite de l'assemblée extraordinaire du 16 mai 2004, les administrateurs de la société sont la société de droit luxembourgeois GL CONSULTING SA, M. Emmanuel C... et M. Stéphane X... (pièce C 1) ; que ce dernier, domicilié..., assure la fonction d'administrateur délégué (pièces C1, E1) ; que l'adresse à laquelle la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA a son siège social jusqu'au 21 juin 2006 est également celle de la société GL CONSULTING SA, entreprise de domiciliation de sociétés (pièces B7, B 3-1) ; que le 21 juin 2006, la société GL CONSULTING SA a transféré son siège au..., Grand Duché du Luxembourg (pièce B 5) ; qu'à la même date la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA a transféré son siège social au..., Grand Duché du Luxembourg (pièce C 1) ; que les lignes de téléphone et de télécopie attribuées à la société GL CONSULTING SA sont prises en compte au 53-55 de la rue de la Libération à DUDELANGE (pièce B 6) ; qu'un passage au... a permis de constater la présence d'une boîte aux lettres portant les mentions « SA GL CONSULTING-les autres sociétés » et les mentions « expertise comptable – création de sociétés, domiciliation, salaires, centre d'affaires » inscrites sur la vitrine (pièce B 8) ; qu'ainsi l'adresse du 53 et / ou... Grand Duché du Luxembourg correspond bien à une adresse de domiciliation ; que sur les factures qu'elle a émises en 2005, la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA mentionne les numéros de téléphone + 352... et de télécopie + 352... attribués à la société de droit luxembourgeois GL CONSULTING SA au... Grand Duché du Luxembourg (pièce D 3-3 (factures cotées 10, 11, 12) et B 6) ; que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA ne dispose pas de ligne téléphonique au Luxembourg (pièce C 5) ; qu'ainsi elle ne semble pas disposer à cette adresse de moyens pour exercer son activité ; qu'elle n'est pas prise en compte auprès du service des impôts des entreprises de la Direction des résidents à l'étranger et des services généraux (pièce C 2) ; qu'ainsi il est présumé que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA ne peut pas exercer son activité à partir de son siège sis 200 puis... Grand Duché du Luxembourg ; que la copie du document coté 000904 précité mentionne plusieurs numéros de téléphone fixes, mobiles et télécopies tous implantés en France pour contacter la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA (pièce B 3-2) ; que le numéro 00... correspond à une ligne téléphonique attribuée à M. Stéphane X... ... (pièce G1-1) ; que le numéro 00... correspond à une ligne téléphonique mobile Orange attribuée à M. Stéphane X... créée le 30 / 12 / 2000 et résiliée en avril 2006 (pièce G 2) ; que le numéro 00... correspond à une ligne de téléphone mobile Orange attribuée à la société COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS, ZI SOGARIS, 175 bâtiment R, 94150 RUNGIS (pièce G 3) ; que le numéro 033... correspond à une ligne de téléphone mobile Orange attribuée à Laurence E...,... VERSAILLES (pièces G 4) ; que le numéro 00... accolé de la mention « Laurence Bureau » correspond à une ligne de téléphone attribuée à la société COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS, gare Routière SOGARIS, 94150 RUNGIS Complexe (pièce G 5-1 et G5-3) ; que le numéro 00... correspond à une ligne de télécopie attribuée à la société COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS, gare Routière SOGARIS, 94150 RUNGIS Complexe (pièce G 5-2) ; que les adresses électroniques « clmn. France @ Wanadoo. fr » et « cle. rungis @ wanadoo. fr « sont ouvertes auprès d'opérateurs français (pièce B 3-2) ; qu'ainsi toutes les coordonnées téléphoniques de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA sont implantées en France et attribuées à des personnes physiques et morales installées en France ; que parmi les contacts téléphoniques de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA mentionnés sur la pièce cotée 000904 figure la ligne fixe, la ligne de télécopie, un numéro de mobile et une adresse électronique « cle. rungis @ wanadoo. fr » attribuée à la SARL COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS sise à RUNGIS (pièces B 3-2, G 3, G5-1, G5-2 et G5-3) ; qu'une procédure d'enquête prévue aux articles L. 80 F à L. 80 H du Livre des procédures fiscales a été engagée à l'encontre de la SARL COMPAGNIE LOGISITIQUE EXPRESS, clôturée le 12 / 10 / 2006 (pièces D 3-1 à D3-6) ; que dans le cadre de cette procédure, il a été constaté que la SARL COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS entretenait des relations commerciales privilégiées avec la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA (pièces D3-1 à D 3-6) ; qu'il ressort de l'audition de M. F..., gérant de la SARL COMPAGNIE LOGISTIQUE EXPRESS que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA propose son savoir faire logistique en qualité d'apporteur, propose ses conseils et des informations en matière juridique, financière, sociale et fiscale, par voie d'abonnements et effectue des prestations d'analyses de contrôles financiers (pièce D 3-3, D3-4) ; qu'ainsi la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA exerce une activité de conseil en logistique et d'apporteur d'affaires ; que l'examen des relevés téléphoniques de la ligne 02 ... attribuée à M. Stéphane X... domicilié... laisse apparaître que plus de 400 appels ont été émis au cours de la période du 01 / 04 / 2006 au 31 / 05 / 2006 (pièces G 1-1, G1-2) ; que de nombreux appels ont été émis à destination de correspondants situés à l'étranger (Luxembourg, Maroc, Finlande, Suisse, Turquie (pièce G1-2) ; que l'importance et la nature de ces appels laissent présumer une utilisation à caractère professionnel de cette ligne téléphonique en relation avec l'activité déployée par M. Stéphane X... pour le compte de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA à partir de locaux sis... ; que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA n'est pas connue du centre des impôts, service des impôts des entreprises de ROUEN Jardin des Plantes, territorialement compétent, pour exercer une activité commerciale... 76100 ainsi que dans le ressort de ce centre des impôts (pièces C 3) ; que la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA n'est pas prise en compte auprès du services des impôts des entreprises de la direction des résidents à l'étranger et des services généraux (pièce C 2) ; qu'ainsi la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA est présumée exercer une activité professionnelle non déclarée à partir des locaux sis... ; Alors, d'une part, que le juge ne peut fonder une autorisation de visites et saisies domiciliaires, même à titre accessoire, que sur des pièces produites par l'administration fiscale à l'appui de sa requête, dont l'origine est apparemment licite ; que l'origine apparemment licite de ces pièces s'apprécie uniquement en fonction des conditions de leur obtention et non en fonction de l'utilisation qui en est faite ; que les agents des impôts français ne sont nullement habilités à procéder directement au Luxembourg à des investigations ou constatations concernant des sociétés qui y ont leur siège, dans le but de vérifier l'existence dans cet Etat d'une simple domiciliation ou de l'exercice effectif par ces sociétés, d'une activité, de sorte leurs attestations relatant de telles investigations ou constatations, opérées ou non sur le domaine public, ne sauraient être regardées comme ayant une origine apparemment licite ; qu'en considérant que le juge des libertés et de la détention avait pu regarder ayant une origine apparemment licite les attestations des agents des impôts français ayant procédé au Luxembourg à des investigations sur les boîtes aux lettres du siège social présumé de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA..., bien que de telles attestations ne pouvaient être légalement établies et lui avaient ensuite permis d'affirmer que cette adresse était une adresse de domiciliation, le président désigné par le premier président de la Cour d'appel a violé les dispositions des articles L. 16 B et L. 45 du livre des procédures fiscales, 22 et 23 de la Convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958 et des directives européennes 77 / 799 / CEE du 19 décembre 1977, 79 / 1070 / CEE du 6 décembre 1979 et 2004 / 56 / CE du 21 avril 2004 ; Alors, d'autre part, que, pour justifier l'origine apparemment illicite des attestations des agents des impôts constituant les pièces B7 et B8 produites par l'administration à l'appui de sa requête au juge des libertés et de la détention, la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA faisait valoir, dans ses conclusions en réplique et récapitulatives, que le déplacement de ces agents au Luxembourg était fondé sur un ordre de mission contraire aux dispositions du décret n° 86-416 du 12 mars 1986 qui n'autorise pas ce type de déplacement ou mission et qui ne prévoit que le remboursement de frais de déplacement des agents à l'étranger dans le cadre des conférences ou négociations internationales, en cas de changement de résidence ou pour des congés annuels ou administratifs ; qu'en estimant que les attestations susvisées avaient une origine apparemment licite sans répondre à ce chef péremptoire des conclusions de la société exposante, le président désigné par le premier président de la cour d'appel de Rouen n'a pas motivé sa décision au regard des exigences de l'article 455 du code de procédure civile ; Alors, enfin, que l'existence ou l'absence présumée de moyens à la disposition d'une société étrangère lui permettant l'exercice effectif à l'étranger d'une activité ne saurait résulter du simple examen d'une boîte aux lettres à l'adresse de son siège social ; qu'en l'espèce, il résulte de l'ordonnance du juge des libertés et de la détention du 27 mars 2007, confirmée par l'ordonnance attaquée, qu'aurait été conclu entre les sociétés CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK SA et GL CONSULTING SA, un contrat de secrétariat commercial relatif à des prestations de secrétariat informatique et bureautique, de réception du courrier, de gestion des appels téléphoniques et d'assistance auprès des administrations ; que, par ailleurs, la société exposante produisait, à l'appui de ses conclusions d'appel, des photographies, prises depuis l'extérieur, attestant de la présence de moyens matériels et humains au lieu de son siège social... ; qu'en présumant néanmoins que la société exposante avait au 53 et / ou..., une simple adresse de domiciliation, compte tenu de la pièce B8, c'est-à-dire de l'attestation par laquelle deux agents des impôts ont déclaré avoir constaté au Luxembourg, au siège de la société CONSULTING & LOGISTICS MARKETING NETWORK, la présence d'une boîte aux lettres portant les mentions « SA GL CONSULTING-les autres sociétés » et les mentions « expertise comptable – création de sociétés, domiciliation, salaires, centre d'affaires » inscrites sur la vitrine, sans rechercher si ces mentions étaient suffisantes pour apprécier l'existence ou non de moyens à la disposition de la société exposante pour l'exercice de son activité, le juge d'appel a privé sa décision de base légale au regard des exigences de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales.