Cour de cassation, 18 novembre 2020. 18-25.453

COMM. FB COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 18 novembre 2020 Rejet non spécialement motivé M. GUÉRIN, conseiller doyen faisant fonction de président Décision n° 10348 F Pourvoi n° P 18-25.453 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 18 NOVEMBRE 2020 M. Y... M..., domicilié [...] , a formé le pourvoi n° P 18-25.453 contre l'arrêt rendu le 14 novembre 2018 par la cour d'appel de Bastia (chambre civile, section 1), dans le litige l'opposant : 1°/ au directeur général des finances publiques chargé de la Dircofi Sud-Est, domicilié [...] , 2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [...] , défendeurs à la cassation. Le dossier a été communiqué au procureur général. Sur le rapport de Mme Daubigney, conseiller, les observations écrites de la SCP Boré, Salve de Bruneton et Mégret, avocat de M. M..., de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur général des finances publiques chargé de la Dircofi Sud-Est et du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 29 septembre 2020 où étaient présents M. Guérin, conseiller doyen faisant fonction de président, Mme Daubigney, conseiller rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision. 1. Les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation. 2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi. EN CONSÉQUENCE, la Cour : REJETTE le pourvoi ; Condamne M. M... aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. M... et le condamne à payer au directeur général des finances publiques et au directeur général des finances publiques chargé de la Dircofi Sud-Est, la somme globale de 3 000 euros ; Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix-huit novembre deux mille vingt. MOYENS ANNEXES à la présente décision Moyens produits par la SCP Boré, Salve de Bruneton et Mégret, avocat aux Conseils, pour M. M.... PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR dit n'y avoir lieu à annulation du jugement du tribunal de grande instance de Bastia du 29 novembre 2016, d'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions ce jugement et d'AVOIR rejeté les demandes de M. Y... M... ; AUX MOTIFS PROPRES QU'il résulte de l'article L.12 du livre des procédures fiscales que l'examen contradictoire de la situation fiscale d'une personne physique ne porte et ne peut porter que sur l'impôt sur le revenu de celle-ci, les autres impôts n'étant pas visés par ce type de procédure (« dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu ») ; que Y... M... est infondé à considérer que l'examen contradictoire de sa situation fiscale s'étant achevé sans rectification, le 1er juillet 2015, l'administration ne pouvait, pour des donations dont il avait bénéficié au cours de la même période, procéder à des rectifications, dès lors que ces donations, qui ne sont pas des revenus, n'ont pu être, par définition, envisagées dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale, mais l'ont été dans le cadre d'un contrôle sur pièces, procédure distincte régulièrement suivie en l'espèce et relèvent du reste d'un régime d'imposition différent, en sorte que l'administration fiscale n'a en rien méconnu les dispositions de l'article L.50 du livre des procédures fiscales qui lui interdisent, « lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, (de) procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt » ; que pour les années 2011 à 2013, Y... M... a lui-même remis au service vérificateur, le 16 avril 2015, une attestation indiquant que « les sommes versées par son frère E... étaient de pures libéralités, destinées à l'aider à assurer la scolarité de ses trois enfants sur le continent », attestation constitutive de la révélation d'une donation, corroborée par la consultation des relevés bancaires, des copies de chèques et des virements correspondants ; ET AUX MOTIFS EVENTUELLEMENT ADOPTES QUE selon l'article L.12 du livre des procédures fiscales, « dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal » ; qu'ainsi, l'ESFP consiste à contrôler la cohérence entre, d'une part, les revenus déclarés au titre de l'impôt sur le revenu et, d'autre part, la situation de trésorerie, la situation patrimoniale et les éléments du train de vie dont a pu disposer le contribuable et les autres membres de son foyer fiscal ; que la durée de cet examen est limitée ; que le contrôle sur pièces est quant à lui constitué par l'ensemble des travaux de bureau au cours desquels le service fiscal procède à l'examen critique des déclarations à l'aide des renseignements et documents figurant dans les différents dossiers qu'il détient et, le cas échéant, établit les rehaussements ou dégrèvements justifiés ; que ce contrôle a notamment pour objet de rectifier les erreurs, insuffisances, inexactitudes, omissions ou dissimulations dans les éléments servant de base au calcul de l'impôt, ces rehaussements étant opérés à partir de la déclaration elle-même et des documents figurant au dossier ou en la possession du service ; qu'en l'espèce, par avis du 18 juin 2014, l'administration fiscale a informé M. Y... M... de la mise en oeuvre d'un ESFP, visant uniquement à vérifier l'imposition sur les revenus, pour les années 2011, 2012 et 2013, lequel s'est soldé, selon lettre du 1er juillet 2015, par une absence de rectification, aucune difficulté n'étant apparue au titre de l'imposition sur les revenus ; qu'en parallèle, un contrôle sur pièces a été initié et une proposition de rectification a été faite à M. Y... M... le 24 avril 2015 s'agissant de la révélation d'une donation par son frère, M. E... M... ; que M. Y... M... a formulé des observations le 19 juin 2015 ; et que, par courrier du 3 juillet 2015, l'administration fiscale l'a informé que les rectifications proposées étaient maintenues en totalité ; que dans son courrier du 19 novembre 2015, l'administration fiscale a expliqué à M. Y... M... cette distinction, les formulaires administratifs utilisés n'étant pas les mêmes ; qu'en conséquence, il est établi que deux procédures fiscales parallèles ont été mises en oeuvre, la régularité de chacune ayant été respectée ; que M. Y... M... sera débouté de sa demande à ce titre ; 1°) ALORS QUE la proposition de rectification en date du 24 avril 2015 notifiée à M. Y... M... indique clairement que le redressement proposé au titre des droits d'enregistrement, qualifiant les sommes reçues par M. Y... M... de dons manuels, est envisagé dans le cadre de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle mis en oeuvre à son encontre ; qu'en affirmant que cette qualification de donations n'avait pu être envisagée, par définition, dans le cadre de cet examen contradictoire, qui ne pouvait porter que sur des revenus, mais dans celui d'un contrôle sur pièces qui aurait été suivi en l'espèce, la cour d'appel a dénaturé le sens clair et précis de cette proposition de rectification en méconnaissance du principe selon lequel les juges ne peuvent dénaturer les documents de la cause ; 2°) ALORS QUE le juge ne peut procéder par voie de simple affirmation, sans analyser, fût-ce sommairement, ni même mentionner les éléments de preuve sur lesquels il fonde sa décision ; qu'en affirmant péremptoirement que la qualification de donations qui a fondé le redressement notifié à M. Y... M..., avait été envisagée dans le cadre d'un contrôle sur pièces qui aurait été suivi en l'espèce, sans analyser, ni même citer les éléments de preuve sur lesquels elle fondait une telle affirmation que M. Y... M... avait contestée, la cour d'appel a méconnu les prescriptions de l'article 455 du code de procédure civile ; 3°) ALORS QU'en toute hypothèse, la découverte d'un don manuel lors d'un contrôle fiscal, proviendrait-elle du contribuable lui-même, ne peut constituer la « révélation » d'un don manuel au sens de l'article 757 du code général des impôts et ne peut, dès lors, justifier un redressement en matière de droits d'enregistrement ; qu'en considérant que l'administration fiscale avait pu notifier à M. Y... M... des redressements au titre des droits de mutation à titre gratuit, au motif que l'attestation qu'il avait lui-même remis au vérificateur, indiquant que « les sommes versées par son frère E... étaient de pures libéralités, destinées à l'aider à assurer la scolarité de ses trois enfants sur le continent », constituait la révélation d'une donation, quand une telle attestation, qui n'avait pas été spontanément délivrée par M. Y... M..., mais avait été provoquée par le contrôle fiscal mis en oeuvre à son encontre, ne pouvait constituer la « révélation » d'un don manuel assujetti à des droits d'enregistrement, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts. SECOND MOYEN DE CASSATION (subsidiaire) Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR dit n'y avoir lieu à annulation du jugement du tribunal de grande instance de Bastia du 29 novembre 2016, d'AVOIR confirmé en toutes ses dispositions ce jugement et d'AVOIR rejeté les demandes de M. Y... M... ; AUX MOTIFS QUE s'agissant de la nature des sommes perçues entre 2011 et 2013 par Y... M... de son frère E... M..., l'appelant, pour échapper à l'imposition qu'il conteste, après avoir lui-même considéré qu'il s'agissait de « pures libéralités destinées à l'aider à assurer la scolarité de ses trois enfants », dans l'attestation remise à l'administration le 16 avril 2015 (pièce n° 3 de l'intimée ; proposition de rectification du 24 avril 2015, page 3), étant à cet égard du même avis que l'administration, puisque celle-ci procédait à une rectification, non sur la base de revenus non déclarés, mais en matière de droits d'enregistrement pour des donations perçues, soutient que s'agissant de subsides, ils ne sauraient être imposés dans la mesure où celui qui les a versés ne les a pas déduit fiscalement ; que, cependant, cette règle « non bis in idem », non contestée par l'intimée, n'est applicable qu'aux pensions alimentaires qui correspondent à l'exécution d'un devoir, effectivement imposables entre les mains de leurs bénéficiaires lorsqu'elles ont été déduites du revenu de celui qui les a servis, mais n'est pas valable pour des libéralités, dont d'ailleurs le régime d'imposition est différent ; qu'or, l'appelant ne justifie pas en quoi les sommes versées (qu'il a lui-même qualifié de libéralités) devraient, au regard de leur montant, de sa situation personnelle, être considérées comme la traduction d'une obligation morale de secours qui n'existe pas, sur le plan civil, entre frères ; qu'à cet égard, ainsi que l'a exactement apprécié le premier juge, les sommes en question (soit 177.033 euros en 2011, 161.914 euros en 2012 et 75.552 euros en 2013, 414.499 euros au total) excèdent largement le devoir de secours d'un frère, à le supposer établi et le coût de l'entretien de trois étudiants, que Y... M... fixe lui-même, dans ses conclusions, à 8.000 euros mensuels, soit, sur la même période : 288.000 euros (8.000 euros x 36 mois) ; que la décision querellée sera, en conséquence, confirmée ; ALORS QUE les pures libéralités versées à une personne qui n'ont pas été déduites des revenus de celui qui les verse et ont donc d'ores et déjà été imposées entre ses mains, ne peuvent être à nouveau imposées entre les mains de celui qui les reçoit au titre des droits d'enregistrement, même si elles ne procèdent d'aucune obligation morale ou juridique ; qu'en affirmant que les pures libéralités versées à M. Y... M... par son frère devaient être assujetties aux droits d'enregistrement, dès lors qu'il n'était pas justifié que ces sommes traduisaient l'exécution d'une obligation morale de secours qui n'existe pas entre frères, quand ces pures libéralités n'avaient pas été déduites fiscalement par M. E... M... et avaient ainsi d'ores et déjà été imposées entre ses mains, de sorte qu'elles ne pouvaient être à nouveau imposées entre celles de M. Y... M... au titre des droits de mutation, la cour d'appel a violé l'article 757 du code général des impôts.