Cour de cassation, 04 janvier 2023. 21-13.719

COMM. FB COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 4 janvier 2023 Cassation M. VIGNEAU, président Arrêt n° 14 F-D Pourvoi n° W 21-13.719 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 4 JANVIER 2023 1°/ Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, domicilié [Adresse 2], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 3], 2°/ le directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire, domicilié [Adresse 4], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, ont formé le pourvoi n° W 21-13.719 contre l'arrêt rendu le 19 janvier 2021 par la cour d'appel de Rennes (1re chambre), dans le litige les opposant : 1°/ à M. [N] [E], 2°/ à Mme [L] [E], tous deux domiciliés [Adresse 1], défendeurs à la cassation. Les demandeurs invoquent, à l'appui de leur pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt. Le dossier a été communiqué au procureur général. Sur le rapport de M. Maigret, conseiller référendaire, les observations de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques et du directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, de la SAS Hannotin, avocat de M. et Mme [E], après débats en l'audience publique du 8 novembre 2022 où étaient présents M. Vigneau, président, M. Maigret, conseiller référendaire rapporteur, M. Mollard, conseiller doyen, et Mme Fornarelli, greffier de chambre, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt. Faits et procédure 1. Selon l'arrêt attaqué (Rennes, 19 janvier 2021), M. et Mme [E], assujettis à l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), ont acquis des actions de la société Finaréa du Maine afin de bénéficier d'une réduction d'impôt sur le fondement de l'article 885-0, V bis du code général des impôts. 2. Remettant en cause cette réduction au motif que la société Finaréa du Maine ne pouvait pas être regardée comme une société holding animatrice de groupe, l'administration fiscale a adressé à M. et Mme [E] une proposition de rectification, puis a mis en recouvrement une imposition supplémentaire de 7 662 euros au titre de l'année 2009 et de 7 996 euros au titre de l'année 2010. 3. Après rejet de leur réclamation contentieuse, M. et Mme [E] ont assigné le directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire en décharge des rappels d'ISF. Examen du moyen Enoncé du moyen 4. L'administration fiscale fait grief à l'arrêt de dire que les réponses ministérielles aux questions de MM. [P] et [K], parlementaires, publiées les 3 mai 2005 et 11 avril 2006, lui sont opposables, de prononcer la nullité de la procédure fiscale diligentée contre M. et Mme [E] et la décharge des compléments de droits et intérêts de retard mis à leur charge, alors : « 1°/ que, conformément aux dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, lorsqu'un redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; qu'il résulte de cette disposition et d'une jurisprudence constante que la garantie prévue au second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales bénéficie aux contribuables, sous la réserve notamment que le texte opposé exprime une doctrine postérieure aux impositions litigieuses ; qu'au cas particulier, en décidant, par motifs propres à propos des réponses du ministre aux parlementaires [P] et [K] qu' "ainsi, même si la loi TEPA qui a permis la réduction d'impôt de l'ISF est intervenue le 21 août 2007, postérieurement aux réponses du ministre, ces réponses apportent des précisions de portée générale sur le sens du texte fiscal en matière de délivrance d'attestations, texte qui n'est pas limité à l'impôt sur le revenu" alors que la doctrine invoquée est manifestement antérieure au texte litigieux, la cour n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses constatations et ainsi violé les dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 2°/ que, conformément aux dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, lorsqu'un redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; qu'il résulte de ces dispositions et d'une jurisprudence constante que l'opposabilité d'une réponse ministérielle ne peut être invoquée que dans l'hypothèse où elle s'applique à la situation en cause ; que le litige concerne la remise en cause de la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune dont les contribuables ont bénéficié au titre de l'année 2010 sur le fondement de l'article 885-0 V bis du code général des impôts ; qu'au cas particulier, seule une doctrine administrative se rapportant strictement à l'objet du litige pourrait être invoquée sur le fondement du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; qu'en décidant, par motifs propres et après avoir constaté que "les questions portaient sur la possibilité pour l'administration de contester la validité des reçus fiscaux délivrés au contribuable par les organismes auxquels il a fait des dons", que les réponses ministérielles aux parlementaires [P] et [K], publiées les 3 mai 2005 et 11 avril 2006, étaient opposables à l'administration dans un litige concernant l'ISF, la cour a n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses constatations et ainsi violé les dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. » Réponse de la Cour Vu l'article L. 80 A, alinéa 2, du livre des procédures fiscales : 5. Il résulte de ce texte que lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, celle-ci ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. La doctrine formellement admise par l'administration ne peut cependant être invoquée que selon ses termes et sa teneur en vigueur à l'époque des impositions litigieuses. 6. Pour prononcer la nullité de la procédure fiscale diligentée contre M. et Mme [E] et les décharger des rehaussements d'ISF, après avoir relevé que les réponses ministérielles aux questions parlementaires de MM. [P] et [K], publiées les 3 mai 2005 et 11 avril 2006, faisaient référence à l'article 1768 quater du code général des impôts, l'arrêt retient, d'une part, que ce texte, général, n'était pas limité à l'impôt sur le revenu, à propos duquel les questions avaient été posées, et que si ces dispositions ont été abrogées à compter du 1er janvier 2006, elles ont été reprises dans les mêmes termes à l'article 1740 A du code général des impôts, d'autre part, que même si la loi n° 2007-1223 du 21 août 2007, qui a créé une réduction d'ISF, a été promulguée postérieurement aux réponses ministérielles, celles-ci apportaient des précisions de portée générale sur le sens du texte fiscal en matière de délivrance d'attestations, lequel n'est pas limité à l'impôt sur le revenu mais a vocation à s'appliquer également à la réduction d'ISF. 7. En statuant ainsi, alors que la doctrine formellement admise par l'administration ne peut être invoquée par un contribuable pour l'application d'un texte fiscal qui n'existait pas encore lorsqu'elle a été publiée et ne peut concerner que la situation strictement en cause, sans pouvoir être étendue à un autre impôt, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales de ses constatations, a violé le texte susvisé. PAR CES MOTIFS, la Cour : CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 19 janvier 2021, entre les parties, par la cour d'appel de Rennes ; Remet l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel d'Angers ; Condamne M. et Mme [E] aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. et Mme [E] et les condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris la somme globale de 3 000 euros ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quatre janvier deux mille vingt-trois. MOYEN ANNEXE au présent arrêt Moyen produit par la SCP Foussard et Froger, avocat aux Conseils, pour le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques et du directeur régional des finances publiques des Pays de la Loire, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques. L'arrêt attaqué, critiqué par le directeur général des finances publiques, encourt la censure ; EN CE QU' il a dit que les réponses ministérielles aux questions des parlementaires « [P] » et « [K] » publiées au journal officiel de la République Française du 3 mai 2005 et du 11 avril 2006 étaient opposables à l'administration en l'espèce, prononcé la nullité de la procédure fiscale diligentée contre Madame [L] [E] et Monsieur [N] [E] et prononcé la décharge des compléments de droits et intérêts de retard mis à la charge des contribuables ; ALORS QUE, premièrement, conformément aux dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, lorsqu'un redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; qu'il résulte de cette disposition et d'une jurisprudence constante que la garantie prévue au second alinéa de l'article L. 80 A du L.P.F. bénéficie aux contribuables, sous la réserve notamment que le texte opposé exprime une doctrine postérieure aux impositions litigieuses ; qu'au cas particulier, en décidant, par motifs propres à propos des réponses du Ministre aux parlementaires « [P] » et « [K] » que « Ainsi, même si la loi TEPA qui a permis la réduction d'impôt de l'ISF est intervenue le 21 août 2007, postérieurement aux réponses du ministre, ces réponses apportent des précisions de portées générales sur le sens du texte fiscal en matière de délivrance d'attestations, texte qui n'est pas limité à l'impôt sur le revenu » alors que la doctrine invoquée est manifestement antérieure au texte litigieux, la cour a n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses constatations et ainsi violé les dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; ET ALORS QUE, deuxièmement, conformément aux dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, lorsqu'un redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; qu'il résulte de ces dispositions et d'une jurisprudence constante que l'opposabilité d'une réponse Ministérielle ne peut être invoquée que dans l'hypothèse où elle s'applique à la situation en cause ; que le litige concerne la remise en cause de la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune dont les contribuables ont bénéficié au titre de l'année 2010 sur le fondement de l'article 885-0 V bis du C.G.I. ; qu'au cas particulier, seule une doctrine administrative se rapportant strictement à l'objet du litige pourrait être invoquée sur le fondement du second alinéa de l'article L. 80 A du L.P.F. ; qu'en décidant, par motifs propres et après avoir constaté que « les questions portaient sur la possibilité pour l'administration de contester la validité des reçus fiscaux délivrés au contribuable par les organismes auxquels il a fait des dons », que les réponses Ministérielles aux parlementaires « [P] » et « [K] », publiées les 3 mai 2005 et 11 avril 2006 étaient opposables à l'administration dans un litige concernant l'impôt de solidarité sur la fortune, la cour a n'a pas tiré les conséquences légales s'évinçant de ses constatations et ainsi violé les dispositions du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.