Texte intégral
Copies exécutoires RÉPUBLIQUE FRANÇAISE
délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
COUR D'APPEL DE PARIS
Pôle 5 - Chambre 10
ARRÊT DU 20 NOVEMBRE 2023
(n° , 7 pages)
Numéro d'inscription au répertoire général : N° RG 22/15531 - N° Portalis 35L7-V-B7G-CGLE6
Décision déférée à la Cour : Jugement du 31 Mai 2022 - TJ de PARIS - RG n° 20/1228
APPELANT
Monsieur [C] [D]
[Adresse 1]
[Localité 6]
Représenté par Me Bruno LANDON, avocat au barreau de PARIS, toque : C0595
INTIME
LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ILE DE FRANCE
Le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de [Localité 7] qui élit domicile
en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien
1, Pôle Juridictionnel Judiciaire,
[Adresse 2]
[Adresse 2]
[Localité 5]
Représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC430
COMPOSITION DE LA COUR :
En application des dispositions des articles 805 et 907 du code de procédure civile, l'affaire a été débattue le 12 Octobre 2023, en audience publique, les avocats ne s'y étant pas opposés, devant Madame Sylvie CASTERMANS, Magistrate honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles, chargée du rapport.
Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :
Madame Christine SIMON ROSSENTHAL, Président
Monsieur Jacques LE VAILLANT, Conseiller
Madame Sylvie CASTERMANS, Magistrate honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles
Greffier, lors des débats : Madame Sylvie MOLLÉ
ARRÊT :
- contradictoire
- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.
- signée par Madame Christine SIMON ROSSENTHAL, Président et par Sylvie MOLLÉ, Greffier présent lors du prononcé.
FAITS ET PROCEDURE
Par acte notarié en date du 11 décembre 2013, M. [D] a fait une donation-partage à chacun de ses quatre enfants du quart de la nue-propriété de deux appartements situés respectivement, [Adresse 4] et [Adresse 3] à [Localité 6]. Le premier bien a été évalué dans l'acte de donation à la somme de 280 000 euros pour un prix au m² de 3 410 euros, soit en raison de l'âge du donateur et de la valeur de l'usufruit de 112 000 euros, une valeur en nue-propriété de 168 000 euros. Chaque donataire a ainsi reçu une donation de 42 000 euros. Le second bien a été évalué en pleine propriété à la somme de 300 000 euros pour un prix au m² de 4 918 euros, soit en raison de l'âge du donateur et d'un usufruit de 120 000 euros, une valeur en nue-propriété de 180 000 euros. Chaque donataire a alors reçu une donation de 45 000 euros.
Une proposition de rectification a été adressée le 16 novembre 2016 à chacune des parties à l'acte, l'administration ayant estimé que les valeurs vénales déclarées étaient sous-évaluées. Une réponse aux observations des contribuables a été envoyée le 29 avril 2017, l'administration retenant une valeur vénale de 788 000 euros pour le premier bien (9 600 euros le m²) et de 488 000 euros pour le second (8 000 euros le m²), après application d'un abattement de 20 % pour occupation.
Dans un avis du 4 juin 2019, la commission départementale de conciliation saisie par les contribuables a validé les valeurs retenues. Le 15 juillet 2019, les droits d'enregistrement de 68 883 euros ont été mis en recouvrement, outre une majoration de 40%, soit 27 362 euros, et des intérêts de retard de 9 293 euros, soit au total la somme de 105 538 euros, somme payée par M. [D] le 2 août 2019.
Le 21 octobre 2019, M. [D] a formé un recours administratif devant l'administration fiscale.
Par acte en date du 26 novembre 2020, M. [D] a fait assigner la direction générale des finances publiques devant le tribunal judiciaire de Paris.
Par jugement en date du 31 mai 2022, le tribunal judiciaire de Paris a statué comme suit :
- Déboute M. [D] de ses demandes ;
- Condamne M. [D] aux dépens.
Par déclaration du 30 août 2022, M. [D] a interjeté appel de ce jugement.
Par dernières conclusions signifiées le 3 novembre 2022, M. [D] demande à la cour de :
- Prendre acte que M. [D] se désiste de sa demande de compensation judiciaire des droits d'enregistrement dont il n'aura pas été dégrevé avec la dette réciproque de la DGFIP s'élevant à 10 107 euros envers chaque donataire ;
- Infirmer en toutes ses autres dispositions le jugement dont appel et statuant à nouveau ;
- Dégrever, sauf pour la somme de 384,50 x 4 = 1 538 euros, M. [D] de la somme de 68 883 euros portée dans l'avis de recouvrement du 15 juillet 2019 à titre de droits d'enregistrement de la donation faite par acte de [H] du 11 décembre 2019, autrement dit le dégrever de la somme de 68 883 ' 1 538 = 67 345 euros ;
- Dégrever en totalité M. [D] de la somme de 27 362 euros portée dans l'avis de recouvrement du 15 juillet 2019 à titre de majoration pour manquement délibéré à ses obligations fiscales ;
- Enjoindre en conséquence à la DGFIP de dégrever M. [D] des intérêts de retard sur les droits d'enregistrement dont il sera dégrevé ;
- Condamner la DGFIP à payer à M. [D] les intérêts légaux en la matière sur les sommes dont il sera dégrevé, et ceci, à compter de la date à laquelle il les a payées, soit le 2 août 2019 ;
- Condamner la DGFIP à payer à M. [D] la somme de 7 500 euros par application de l'article 700 du code de procédure civile ;
- Condamner la DGFIP en tous les dépens.
Par dernières conclusions signifiées le 17 février 2023, le directeur régional des finances publiques demande à la cour de :
- Déclarer M. [D] mal fondé en son appel ;
- Rejeter toutes les demandes, fins et conclusions de M. [D] ;
- Confirmer le jugement rendu par le tribunal judiciaire de Paris le 31 mai 2022 ;
- Confirmer le bien-fondé des rappels en droit et en fait ;
- Débouter M. [D] de sa demande fondée sur l'article 700 du code de procédure civile ;
- Condamner M. [D] à tous les dépens d'appel.
SUR CE LA COUR
Il est pris acte que M. [D] se désiste de sa demande de compensation judiciaire des droits d'enregistrement dont il n'aura pas été dégrevé avec la dette réciproque de la DGFIP s'élevant à 10 107 euros envers chaque donataire.
I. Sur la prise en compte de l'indivision née de la donation-partage dans l'évaluation de la valeur vénale du bien immobilier
M. [D] soutient qu'il résulte de l'article 761 du code général des impôts que, pour la liquidation des droits de mutations à titre gratuit, les immeubles sont estimés d'après leur valeur vénale réelle à la date de la transmission. Cet article doit être interprété comme permettant de tenir compte de l'indivision née à l'occasion de la transmission dont il résulte une réduction de valeur des immeubles transmis. En effet, la valeur de la quote-part indivise de biens immobiliers est inférieure à la valeur de la même quote-part divise. Une telle interprétation est raisonnable dès lors que les droits de donation sont supportés par les donataires. Il convient donc d'apprécier la valeur vénale des immeubles transmis dans l'état où ils entrent dans le patrimoine des donataires et non dans celui où ils quittent le patrimoine du donateur. Exception doit être faite de l'hypothèse de l'abus de droit, ce qui n'est pas invoqué, ni le cas en l'espèce.
M. [D] précise que cette lecture des dispositions de l'article 761 du CGI avait l'appui d'une jurisprudence constante jusqu'à ce que trois arrêts non publiés rendus entre 2003 et 2007 adoptent une interprétation contraire. Il convient de ne pas y voir un revirement de jurisprudence. Le 15 décembre 2009, un arrêt avait, à nouveau, donné raison à l'interprétation défendue par M. [D]. A la date de la donation incriminée, sa lecture était donc celle admise.
M. [D] soutient qu'il ne saurait être fait une application rétroactive des arrêts cités par l'administration fiscale et rendus postérieurement à la donation incriminée, opérant un revirement de jurisprudence, dans la mesure où il avait agi de bonne foi en se conformant à l'état du droit applicable au moment de ladite donation.
Pour tenir compte de l'indivision, il fait valoir qu'il ne disposait pas d'éléments de comparaison tirés de mutations de biens indivis, éléments que l'administration fiscale n'a pas fournis. A défaut, deux solutions existent : appliquer une décote pour indivision ou procéder à l'évaluation des biens par capitalisation du loyer effectif. Sauf rectification mineure de 384, 50 euros par donataire (car le taux retenu aurait dû être celui de 5,25 %), c'est la seconde méthode qui a été utilisée par la donation incriminée et a conduit à évaluer la donation réalisée au profit de chaque donataire à 42 000 euros au titre du premier immeuble et à 45 000 euros au titre du second.
Le directeur régional des finances publiques soutient, sur le fondement de l'article 761 du CGI, que la valeur vénale d'un immeuble est déterminée par la méthode comparative en retenant les mutations à titre onéreux de biens similaires sur le marché immobilier local. Cette méthode est, qui plus est, conforme à la jurisprudence de la Cour de cassation. A l'inverse, la méthode retenue par M. [D] n'est pas justifiée. Même en présence de biens indivis, la méthode comparative reste applicable : il convient alors de prendre en compte des termes de comparaisons indivis dès lors que l'indivision existait préalablement à la mutation à titre gratuit. Or, la donation litigieuse ne portait pas sur des biens indivis. En effet, la situation indivise des locataires résulte de l'acte lui-même. Il n'y avait donc pas lieu d'en tenir compte pour l'évaluation de la valeur vénale de la nue-propriété transmise. Cela a été confirmé par un arrêt de la Cour de cassation du 3 juin 2014.
Sur le moyen tiré du revirement de jurisprudence, il soutient que dès lors qu'il n'existe pas de droit acquis à une jurisprudence figée, les revirements de jurisprudence sont applicables immédiatement aux affaires non encore irrévocablement jugées, sauf à mettre en péril le droit d'accès à un juge. M. [D] a donc tort d'estimer la jurisprudence rendue postérieurement à la donation litigieuse inapplicable au cas d'espèce.
Réponse de la cour :
Aux termes de l'article 761 du code général des impôts, pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, les immeubles, quelle que soit leur nature, sont estimés d'après leur valeur vénale réelle à la date de la transmission, d'après une déclaration détaillée et estimative des parties.
Il est par ailleurs constant que la valeur vénale réelle d'un immeuble correspond au prix qui pourrait être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande sur un marché réel.
Pour évaluer les biens donnés il convient de se référer à des termes de comparaison tirés de la cession de biens similaires, sauf impossibilité qu'il convient d'établir.
L'administration fiscale a utilisé la méthode dite par comparaison et a tenu compte de l'occupation en appliquant un abattement de 20 %.
L'appelant conteste l'interprétation retenue par le tribunal selon laquelle : - 'la valeur vénale d'un bien immobilier n'est pas affectée par l'état d'indivision de ce bien".
Selon M. [D], l'article 761 précité doit être interprété comme permettant de tenir compte de l'indivision née à l'occasion de la transmission dont il résulte une réduction de valeur des immeubles transmis. Il considère que l'indivision est née au moment de la donation et lui est donc, non pas antérieure, mais concomitante.
Le notaire de M. [D] chargé de l'opération de donation en indivision de la nue propriété de deux appartements au profit de quatre enfants, a pris en compte la perte de valeur des biens, du fait de l'indivision des nu-propriétaires. Pour déterminer la valeur vénale réelle de chaque immeuble, il a eu recours à la méthode d'évaluation de la capitalisation du loyer effectif, les deux biens étant loués, les valeurs déclarées dans la donation incriminée ayant été calculées en retenant un pourcentage de charges locatives de 10 % et un taux de capitalisation de 6,5 % en se fondant sur une décision rendue par la Cour de cassation le 15 décembre 2009 dont la portée est réfutée par l'administration fiscale.
M. [D] se fonde sur une jurisprudence constante, jusqu'en 2002, et sur l'arrêt rendu par la Cour de cassation commerciale en date du 15 décembre 2009, n° 09/11 137, portant sur la donation par deux époux à leurs deux enfants de la nue-propriété d'un bien immobilier. La Cour de cassation jugeait dans cette espèce qu'il y avait lieu de tenir compte de la perte de valeur résultant de l'existence d'une indivision entre les nus-propriétaires, l'indivision résultant de la donation.
Il en déduit qu'à la date de la donation incriminée, en 2013, il était en droit d'adopter l'interprétation de l'article 761 du code général des impôts telle que retenue par la Cour de cassation.
Il est établi que par trois arrêts, rendus entre 2003 et 2007 la Cour de cassation a adopté une interprétation contraire. Ainsi que le rappelle l'administration fiscale, dans l'arrêt du 28 janvier 2003, la Cour de cassation retenait que si la situation indivise des donataires résulte de l'acte, elle est alors sans incidence sur la nue-propriété transmise.
Dans l'arrêt du 3 juin 2014, n° 13-18180, la Cour de cassation affirme à nouveau, que le bien qui n'était pas affecté d'indivision lors de sa transmission, ne l'avait été que par l'effet de la donation, ce qui était sans incidence sur la détermination de sa valeur. Elle se fonde sur la valeur vénale réelle à la date de la transmission conformément à la lettre de l'article 761 du code général des impôts. L'administration fiscale s'appuie sur l'arrêt rendu en 2014 pour contrer la position de M. [D].
M.[D] oppose que l'administration fiscale ne peut se prévaloir rétroactivement d'un arrêt de 2014, sans contrevenir au principe du droit à un procès équitable au sens de la l'article 6 de la CEDH.
Si le revirement est intervenu postérieurement à la donation querellée, la jurisprudence relative à l'interprétation de l'article 761 du code général des impôts n'était pas constante au moment de la donation. La Cour de cassation a affirmé à plusieurs reprises à ce sujet que : «la sécurité juridique invoquée ne saurait consacrer un droit acquis à une jurisprudence figée, l'évolution de la jurisprudence relevant de l'office du juge dans l'application du droit ».
Les revirements de jurisprudence sont dès lors applicables immédiatement aux affaires non encore irrévocablement jugées, sauf à mettre en péril le droit d'accès à un juge.
En l'espèce, entre 2003 et 2013, date de la donation, à défaut d'une jurisprudence constante selon laquelle la valeur des biens donnés devait être évaluée en tenant compte de l'indivision, en 2014 il convenait d'appliquer la règle de l'estimation des biens à la valeur vénale réelle au jour de l'acte, sans prise en compte de l'indivision découlant de la transmission. Il convient de confirmer la décision déférée sur ce point.
Sur la majoration pour manquement délibéré
M. [D] soutient que l'administration fiscale ne démontre pas sa mauvaise foi dans l'exercice de ses obligations fiscales en invoquant seulement « l'importance de la différence » entre les valeurs déclarées par lui et les valeurs qu'elle a retenues par la méthode de la comparaison avec des mutations de biens divis. En effet, quelle que soit la décision de la cour d'appel quant à la précédente demande, M. [D] doit être déchargé de la majoration découlant de son prétendu manquement délibéré.
Si la cour d'appel devait refuser de prendre en compte l'indivision née de la donation incriminée dans l'évaluation de la valeur vénale des deux immeubles donnés, elle ne pourrait pas, pour autant, retenir la mauvaise foi de M. [D] dès lors que la jurisprudence applicable à la date de la donation incriminée lui était favorable ou était à tout le moins incertaine.
Le directeur régional des finances publiques soutient, au visa de l'article 1729 du code général des impôts, que le caractère délibéré du manquement du contribuable à ses obligations fiscales s'apprécie au cas par cas. En l'occurrence, la mauvaise foi de M. [D] découlait de l'écart existant entre la valeur déclarée et la valeur réelle des immeubles donnés, et du fait que les donateur et donataires ne pouvaient ignorer la très bonne localisation des biens et la réalité des prix de l'immobilier parisien.
Réponse de la cour :
En application de l'article 1729 du code général des impôts, la majoration de 40 % intervient en cas de manquement délibéré. Le manquement résulte d' éléments de fait de nature à établir que les erreurs, inexactitudes ou omissions commises par le contribuable n'ont pu l'être de bonne foi.
En l'espèce, l'administration fiscale ne peut contester la bonne foi du contribuable. Il résulte des développements précédents que le contribuable s'est fondé sur une interprétation de la loi qui avait été accueuillie en jurisprudence au moment de la donation. Il convient dès lors d'infirmer le jugement sur ce point.
Il sera en conséquence fait droit à la demande de condamner la DGFIP à payer à M. [D] les intérêts légaux en la matière sur les sommes dont il sera dégrevé, à compter de la date à laquelle il les a payées, soit le 2 août 2019.
En application de l'article 696 du code de procédure civile, chaque partie étant acueillie partiellement en sa demande conservera la charge des dépens exposés en appel.
Il paraît équitable de laisser à la charge de chacune des parties les frais irrépétibles qui ont été exposés.
PAR CES MOTIFS
La cour,
PREND ACTE que M. [D] se désiste de sa demande de compensation judiciaire des droits d'enregistrement dont il n'aura pas été dégrevé avec la dette réciproque de la DGFIP s'élevant à 10 107 euros envers chaque donataire ;
INFIRME le jugement déféré en ce qu'il a condamné M. [D] à la majoration de 40 % pour manquement délibéré et confirme le surplus ;
Statuant à nouveau
ORDONNE le dégrèvement de la somme de 27 362 euros portée dans l'avis de recouvrement du 15 juillet 2019 ;
CONDAMNE la DGFIP à payer à M. [D] les intérêts légaux en la matière sur les sommes dont il sera dégrevé, à compter de la date à laquelle il les a payées, soit le 2 août 2019
CONDAMNE M. [D] et la DGFIP au partage des dépens.
REJETTE la demande de M. [D] au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
LE GREFFIER, LA PRÉSIDENTE
S.MOLLÉ C.SIMON-ROSSENTHAL
