Cour de cassation, 26 octobre 2010. 09-70.214

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant : Attendu, selon l'arrêt attaqué (Paris, 25 juin 2009), que la société Ben's investissement (la société) a bénéficié de l'exonération des droits d'enregistrement prévue par l'article 1115 du code général des impôts à l'occasion de l'acquisition, le 17 janvier 1995, d'un immeuble (sis à Saint-Denis) qu'elle a revendu le 22 juillet 1998 au même prix ; qu'à la suite d'une vérification de sa comptabilité, l'administration fiscale lui a notifié, le 26 janvier 2000, la remise en cause de sa qualité de marchand de biens avec le rappel des droits éludés ; que ces derniers ont été mis en recouvrement avec les pénalités et intérêts de retard correspondants ; que, sur la réclamation de la société, l'administration l'a déchargée partiellement des sommes ainsi mises à sa charge ; que la société a saisi le tribunal de grande instance afin d'obtenir le dégrèvement du surplus de l'imposition ; Sur le premier moyen : Attendu que la société fait grief à l'arrêt de l'avoir déboutée de sa demande, alors, selon le moyen, qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité, quand des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable ne présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition de redressement, le montant des droits résultant de ces rectifications ; que le caractère contradictoire de la procédure implique que le montant des droits effectivement mis en recouvrement corresponde à celui précisé dans la proposition de rectification sauf si l'administration, suite aux observations du contribuable, a modifié ses redressements auquel cas elle doit renotifier les nouveaux droits en résultant ; qu'il résulte des mentions de l'arrêt attaqué que la société Ben's investissement a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à la suite de laquelle l'administration lui a notifié le 26 janvier 2000 des rehaussements de droits d'enregistrement et précisé que les droits rappelés s'élèveraient à 316 800 francs plus 6 660 francs soit 49 311 euros ; que l'administration n'a pas entendu modifier ses rehaussements suite aux observations du contribuable ; que toutefois le montant des droits mis en recouvrement s'est élevé à 41 920 euros sans que l'administration n'ait motivé cette diminution de droits ; qu'en déclarant néanmoins la procédure d'imposition régulière, la cour d'appel a violé les articles L. 55 et L. 48 du livre des procédures fiscales ; Mais attendu qu'ayant constaté que la minoration des droits mis en recouvrement résulte d'une erreur matérielle commise au bénéfice de la contribuable à l'occasion de la conversion en euros de sommes libellées en francs et, qu'après réclamation de celle-ci, les pénalités ont été dégrevées en totalité, l'arrêt retient à bon droit que l'administration n'a pas modifié les rehaussements dans des conditions lui imposant le respect des formalités prévues par l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; que le moyen n'est pas fondé ; Et sur le second moyen : Attendu que la société fait le même grief à l'arrêt, alors, selon le moyen : 1°/ que l'opération d'achat en vue de la revente est subordonnée à la seule condition selon laquelle l'acheteur a eu, au moment de son achat, l'intention de revendre le bien immobilier, nonobstant le fait qu'en définitive, la revente n'a pas eu lieu ; qu'en refusant à la société Ben's investissement la qualité de marchand de biens au seul motif que le deuxième immeuble qu'elle a acquis au cours de l'année 2000, n'avait pas été revendu, sans rechercher si au moment de son acquisition elle avait eu une intention spéculative, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 35-I-1° et 1115 du code général des impôts ; 2°/ que lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; que la doctrine administrative relative à l'interprétation de l'article 35-I-1° du code général des impôts rappelée par l'arrêt attaqué prévoit que si le cédant est un professionnel du commerce des biens ou de la promotion immobilière (marchand de biens) la notion d'habitude est sous-jacente à la profession exercée ou à l'objet social défini dans les statuts ; qu'il est constant que la société Ben's investissement a pour objet social l'activité de marchand de biens de sorte qu'en application de la doctrine précitée dont la société Ben's investissement s'est prévalue, la condition d'habitude devait être réputée remplie ; qu'en décidant que la société Ben's investissement n'était pas fondée à se prévaloir de cette doctrine administrative, sans en préciser les raisons, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; Mais attendu qu'ayant constaté, en retranscrivant la doctrine de l'administration, que la demanderesse en occultait la partie gênante et retenu, par une appréciation souveraine des éléments de fait, l'absence d'habitude et d'intention spéculative, la cour d'appel, qui a procédé à la recherche prétendument omise, a légalement justifié sa décision ; que le moyen n'est fondé en aucune de ses branches ; PAR CES MOTIFS : REJETTE le pourvoi ; Condamne la société Ben's investissement aux dépens ; Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 2 500 euros et rejette sa demande ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-six octobre deux mille dix. MOYENS ANNEXES au présent arrêt Moyens produits par de la SCP Piwnica et Molinié, avocat aux Conseils pour la société Ben's investissement PREMIER MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué confirmatif d'avoir débouté la société Ben's Investissements de son action en décharge des droits d'enregistrement auxquels elle a été soumise par avis du 14 août 2003 ; AUX MOTIFS QUE les dispositions de l'article L 48 du livre des procédures fiscales imposent à l'administration d'indiquer au contribuable les résultats financiers du contrôle et de renouveler cette information si, à un stade ultérieur de la procédure contradictoire, les rappels sont modifiés consécutivement à une variation de la base imposable ; qu'en l'espèce, la notification de redressements du 26 janvier 2000 qui a été adressée à la société Ben's investissements mentionne, conformément à l'article L 48 précité, le montant des droits rappelés (316.800 F) ainsi que les frais d'assiette correspondants (6.600 F) ; que dans sa lettre de réponse aux observations du contribuable datée du 14 mars 2000, le service compétent a précisé « le redressement est confirmé » de sorte qu'aucune modification des droits dus ou de la base imposable n'était envisagée ; que s'il est vrai que l'avis de mise en recouvrement du 14 août 2003 porte sur une somme erronée – 41.920 euros au lieu de 49.311 euros – et s'il comporte également des pénalités s'élevant à 14.777 euros qui n'étaient pas visées dans la notification de redressements, il ressort cependant des pièces de la procédure et des explications données par les services fiscaux concernés que, contrairement à ce que prétend l'appelante, l'administration n'a pas modifié les rehaussements dans des conditions lui imposant le respect des formalités prévues par l'article L 48 du livre des procédures fiscales ; qu'en effet, la minoration constatée des droits mis en recouvrement résulte d'une erreur matérielle commise au bénéfice du contribuable à l'occasion de la conversion en euros de sommes libellées en francs et les pénalités réclamées ont, après réclamation de la contribuable été dégrevées en totalité le 30 août 2004 ; que, dès lors, les moyens tirés de l'inobservation des prescription de l'article L 48 du livre des procédures fiscales ainsi que l'irrégularité de l'avis de mise en recouvrement du 28 août 2003 doivent être rejetés ; ALORS QU' à l'issue d'une vérification de comptabilité, quand des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable ne présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition de redressement, le montant des droits résultant de ces rectifications ; que le caractère contradictoire de la procédure implique que le montant des droits effectivement mis en recouvrement corresponde à celui précisé dans la proposition de rectification sauf si l'administration, suite aux observations du contribuable, a modifié ses redressements auquel cas elle doit renotifier les nouveaux droits en résultant ; qu'il résulte des mentions de l'arrêt attaqué que la société Ben's Investissements a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à la suite de laquelle l'administration lui a notifié le 26 janvier 2000 des rehaussements de droits d'enregistrement et précisé que les droits rappelés s'élèveraient à 316.800 F plus 6660 F soit 49.311 euros ; que l'administration n'a pas entendu modifier ses rehaussements suite aux observations du contribuable ; que toutefois le montant des droits mis en recouvrement s'est élevé à 41.920 euros sans que l'administration n'ait motivé cette diminution de droits ; qu'en déclarant néanmoins la procédure d'imposition régulière, la cour d'appel a violé les articles L 55 et L 48 du livre des procédures fiscales. SECOND MOYEN DE CASSATION Il est fait grief à l'arrêt attaqué confirmatif d'avoir débouté la société Ben's Investissements de son action en décharge des droits d'enregistrement auxquels elle a été soumise par avis du 14 août 2003 ; AUX MOTIFS QUE la doctrine administrative concernant l'application des dispositions de l'article 35-I-1° du code général des impôts (8-D-111 n°2/30 juin 1998) à laquelle l'appe lante fait référence est ainsi formulée : « conformément à la règle générale posée à l'article 35-I-1° du code général des impôts les opérations doivent présenter un caractère habituel et procéder d'une intention spéculative (…) La notion d'habitude résulte soit de la pluralité des ventes réalisées dans le cadre d'une même opération, soit de l'activité passée ou présente du cédant. Si celui-ci est un professionnel du commerce des biens ou de la promotion immobilière (marchand de biens….) il est évident que la notion d'habitude est sous-jacente à la profession exercée ou à l'objet social défini dans les statuts (…) Lorsque le caractère habituel des opérations est établi, l'intention spéculative du cédant est toujours présumée. C'est donc à lui qu'il appartient d'apporter tous les éléments de preuve susceptibles de faire échec à cette présomption. Sauf circonstances exceptionnelles, cette preuve paraît difficile à établir : il existe en effet un lien direct entre les notions d'habitude et d'intention spéculative. L'intention spéculative – intention de revendre – s'apprécie au moment de l'achat ou de la souscription et non à celui de la revente…. » ; qu'il est constant que l'opération appréhendée par les services fiscaux constitue la seule opération d'achat suivie de revente réalisée par Ben's Investissements depuis le début de son activité et que, si cette société a effectivement acquis un autre immeuble le 17 octobre 2000, elle ne l'a cependant pas revenu ensuite ; qu'en outre, le jour de l'acquisition de l'immeuble litigieux, elle avait formé avec la SARL Finance Industrie participation une société en participation occulte dont l'objet social consistait en l'activité de marchand de biens « pour un immeuble industriel 15, rue de l'Industrie Saint Denis » et dont la durée était fixée jusqu'au « jour où cet immeuble serait entièrement vendu » soit jusqu'au 22 janvier 1998, circonstance qui révèle que l'appelante n'entendait pas exercer l'activité de marchand de biens prévue par ses statuts ; qu'il s'ensuit que la société Ben's Investissements ne pouvait revendiquer le bénéfice, pour l'opération considérée, en application de l'article 35-I-1° du code général des impôts, du régime de faveur prévue par l'article 1115 du code général des impôts réservé aux marchands de biens ; qu'enfin l'appelante n'est pas fondée à se prévaloir du bénéfice des dispositions de l'article L 80 A aliéna 2 du livre des procédures fiscales ; qu'aux termes de cet article, en effet, lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente, alors que tel n'est pas le cas en l'espèce ; ALORS QUE D'UNE PART l'opération d'achat en vue de la revente est subordonnée à la seule condition selon laquelle l'acheteur a eu, au moment de son achat, l'intention de revendre le bien immobilier, nonobstant le fait qu'en définitive, la revente n'a pas eu lieu ; qu'en refusant à la société Ben's Investissement la qualité de marchand de biens au seul motif que le deuxième immeuble qu'elle a acquis au cours de l'année 2000, n'avait pas été revendu, sans rechercher si au moment de son acquisition elle avait eu une intention spéculative, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 35-I-1° et 1115 du code général des impôts ; ALORS QUE D'AUTRE PART lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente ; que la doctrine administrative relative à l'interprétation de l'article 35 –I –1° du code général des impôts rappelée par l'arrêt attaqué prévoit que si le cédant est un professionnel du commerce des biens ou de la promotion immobilière (marchand de biens) la notion d'habitude est sous-jacente à la profession exercée ou à l'objet social défini dans les statuts ; qu'il est constant que la société Ben's Investissements a pour objet social l'activité de marchand de biens de sorte qu'en application de la doctrine précitée dont la société Ben's Investissement s'est prévalue, la condition d'habitude devait être réputée remplie ; qu'en décidant que la société Ben's investissement n'était pas fondée à se prévaloir de cette doctrine administrative, sans en préciser les raisons, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales.