Cour d'appel, 12 septembre 2023. 22/00043

ARRÊT N° CS/FA COUR D'APPEL DE BESANÇON - 172 501 116 00013 - ARRÊT DU 12 SEPTEMBRE 2023 PREMIÈRE CHAMBRE CIVILE ET COMMERCIALE Contradictoire Audience publique du 30 mai 2023 N° de rôle : N° RG 22/00043 - N° Portalis DBVG-V-B7G-EOZ4 S/appel d'une décision du TJ HORS JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP DE BELFORT en date du 09 décembre 2021 [RG N° 18/01094] Code affaire : 91Z Demande relative à d'autres droits d'enregistrement ou assimilés [I] [O], [Y] [O] C/ DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES PARTIES EN CAUSE : Madame [I] [O] (figurant sur la déclaration d'appel) mais il s'agit de [X] [I] de nationalité française, demeurant [Adresse 1] - [Localité 2] Représentée par Me Maud BONDIGUEL-SCHINDLER de la SELARL BONDIGUEL & ASSOCIES, avocat au barreau de RENNES, avocat plaidant Représentée par Me Elodie CHESNEAU, avocat au barreau de BESANCON, avocat postulant Monsieur [Y] [O] de nationalité française, demeurant [Adresse 1] - [Localité 2] Représenté par Me Maud BONDIGUEL-SCHINDLER de la SELARL BONDIGUEL & ASSOCIES, avocat au barreau de RENNES, avocat plaidant Représenté par Me Elodie CHESNEAU, avocat au barreau de BESANCON, avocat postulant APPELANTS ET : DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES Sise [Adresse 3] - [Localité 4] Représentée par Me Anne LAGARRIGUE de la SELARL ANNE LAGARRIGUE, avocat au barreau de HAUTE-SAONE INTIMÉE COMPOSITION DE LA COUR : Lors des débats : PRÉSIDENT : Monsieur Michel WACHTER, Président de chambre. ASSESSEURS : Madame Bénédicte MANTEAUX et Monsieur Cédric SAUNIER, conseillers. GREFFIER : Madame Fabienne ARNOUX, Greffier Lors du délibéré : PRÉSIDENT : Monsieur Michel WACHTER, Président de chambre ASSESSEURS : Madame Bénédicte MANTEAUX, conseiller et Monsieur Cédric SAUNIER, magistrat rédacteur. L'affaire, plaidée à l'audience du 30 mai 2023 a été mise en délibéré au 12 septembre 2023. Les parties ont été avisées qu'à cette date l'arrêt serait rendu par mise à disposition au greffe. ************** Faits, procédure et prétentions des parties Selon attestation établie le 1er juillet 2010, M. [Y] [O] a acquis le 14 juin 2010 1 524 actions d'une valeur nominale de 10 euros de la société Finarea Gold pour un montant de 16 002 euros. Il a bénéficié de la réduction d'impôt sur la fortune au titre de l'année 2010 à hauteur de 75% des sommes investies au titre des dispositions prévues par l'article 885-0 V bis du code général des impôts. Suite à un avis de redressement remettant en cause cette réduction d'impôt établi le 30 novembre 2012 et à l'issue des observations des contribuables datées des 22 janvier et 12 juin 2013 et des réponses de l'administration fiscale des 11 mars, 21 mai et 4 juin 2013, cette dernière a mis en recouvrement par avis du 19 juillet 2013 la somme de 13 394 euros correspondant à 12 002 euros au titre des rappels de droits et à 1 392 euros au titre des intérêts de retard. Par acte signifié le 5 août 2016, M. [O] et Mme [I] [O] ont assigné la Direction générale des finances publiques devant le tribunal de grande instance de Belfort, devenu tribunal judiciaire, en sollicitant l'annulation de la procédure fiscale, la décharge des rehaussements infondés et le cas échéant, la communication sous astreinte par l'administration des rescrits Truffle et Partech ainsi que la transmission de trois questions préjudicielles à la Cour de justice de l'Union européenne. Les demandeurs faisaient valoir en première instance : - une violation des articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales ainsi que de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne, en ce que l'administration les a insuffisamment informés des éléments recueillis lors du contrôle réalisé auprès de la société Finarea Gold et sur lesquels elle s'est fondé pour remettre en cause leur avantage fiscal, alors même que ladite société n'a pas été sanctionnée suite audit contrôle, ce qui établit que l'administration a reconnu qu'elle exerçait une activité d'holding animatrice ; - une violation de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales en ce que l'administration n'a pas fourni une réponse suffisamment motivée à leurs observations formulées suite à la proposition de rectification ; - sur le fond, que le redressement fiscal est injustifié dans la mesure où la société Finarea Gold était, lorsqu'ils ont souscrit leurs actions, une holding animatrice en phase d'expansion éligible à la réduction d'ISF prévue par l'article 885-0 V bis du code général des impôts ; - qu'il est nécessaire que les trois questions suivantes soient posées à la Cour de justice de l'Union Européenne, à titre préjudiciel : . « La décision de la commission européenne réservant la réduction SF-PME aux PME en phase liminaire de développement doit-elle être interprétée comme interdisant la réduction aux investissements dans des holdings animatrices ne détenant pas encore de participation à la date de la souscription ' Cette décision, lue à la lumière du principe d'interprétation conforme comme du droit des aides d'Etat (articles 107 et 108 du Traité de fonctionnement de l'Union européenne, règlement n°800/2008 de la Commission du 8 août 2008 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché commun, lignes directrices) ne doit-elle pas plutôt être considérée comme ayant retenu que le droit des aides d'Etat n'était respecté par la disposition de réduction ISF-PME que si la souscription était réalisée dans des holdings en phase liminaires de développement, connaissant donc un décalage temporel entre la levée de fonds auprès de redevables de l'ISF et l'invcstissement dans des PME ' '' ; . « Le droit des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n°659/1999 du Conseil du 22 mars 1999 portant modalités d'application de l'article 93 du Traité CE, règlement n°994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) doit-il être interprété comme interdisant l'édiction de rescrits accordant un avantage fiscal aux seuls souscripteurs de certains véhicules d'investissement dans les PME ' Pareil rescrit ne doit-il pas donner lieu à notification préalable ' '' ; . « En présence d'un contribuable revendiquant l'application à son bénéfice de la norme fiscale énoncée dans un rescrit délivré à un autre contribuable, le principe d'effectivité du droit de l'Union européenne, ensemble la réglementation des aides d'Etat (article 107 et 108 du TFUE, règlement n°994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) et les principes de libertés de circulation des capitaux, d'établissement et de prestations de services, ne commandent-ils pas au juge national d'ordonner la production du rescrit litigieux ' ''. La Direction générale des finances publiques sollicitait le rejet des demandes susvisées et la condamnation des demandeurs aux dépens et, faisant valoir le fait que, par six décisions rendues le 3 mars 2021, la Cour de cassation a tranché les griefs soulevés par les contribuables dans le cadre du présent litige, invoquait : - la régularité de la procédure d'imposition, en considération des éléments communiqués au contribuable, de son absence d'obligation de lister les documents fondant le redressement et du caractère motivé de ses réponses aux observations des contribuables ; - que les contribuables ne rapportent pas la preuve du fait que la société dont ils sont actionnaires avait une activité d'animation lorsqu'ils ont souscrit ses actions ; - que les rescrits dont il est sollicité la communication n'ont qu'une portée limitée aux deux sociétés concernées et ne constituent pas une prise de position générale de l'administration fiscale, ce conformément aux articles L. 80 A et B du livre des procédures fiscales, indépendamment de leur soumission au secret professionnel ; - que le redressement est conforme au droit européen, et notamment aux articles 107 et 108 du Traité de fonctionnement de l'Union Européenne, alors même que la solution du présent litige ne dépend pas de la reponse aux questions préjudicielles que les demandeurs souhaitent voir poser à la Cour de Justice de l'Union Européenne dans la mesure où la première concerne l'application d'une règle de droit interne et les deuxième et troisième concernent des rescrits n'ayant qu'une portée limitée aux sociétés concemées et sans influence sur le présent litige. Par jugement rendu le 9 décembre 2021, le tribunal a rejeté l'ensemble des demandes formée par M. et Mme [O], les a condamnés aux dépens et a dit n'y avoir lieu à exécution provisoire. Pour parvenir à cette décision, le juge de première instance a considéré : Sur la demande de communication des rescrits Truffle et Partech : - que ces rescrits ne constituent pas une prise de position formelle et générale de l'administration, mais uniquement un avis concernant ces deux sociétés concernant une situation particulière ; - que les époux [O] ne démontrent pas que lesdites sociétés seraient dans une situation similaire à celle de la société Finarea Gold ; - que l'administration a, au contraire, effectué une analyse factuelle du fonctionnement de la société Finarea Gold ; - que les époux [O] ne démontrent pas que la décision de rehaussement les concernant serait contraire au principe d'égalité devant la loi et les charges publiques et que ces rescrits constitueraient une aide d'Etat au sens du Traité de fonctionnement de l'Union européenne, c'est à dire une aide qu'une entreprise n'aurait pas pu obtenir dans les conditions normales du marché, sans intervention de l'Etat ; Sur les questions préjudicielles : - concernant la première, que l'appréciation de l'éligibilité de la réduction fiscale aux holdings animatrices ne détenant pas encore de participation relève de l'application par le juge national de l'article 885-O V, bis, du code général des impôts sans nécessité de saisir la cour de justice de l'Union Européenne d'une demande d'interprétation de la décision de la Commission ; - que les deux autres concement les rescrits délivrés à d'autres contribuables et sont donc sans lien établi avec le présent litige aux termes des éléments susvisés ; Concernant la régularité de la procédure de redressement fiscal : - que l'administration n'est tenue de mettre à disposition des contribuables qui le demandent que les documents contenant des renseignements effectivement utilisés pour procéder aux redressements, tandis qu'elle n'est pas tenue de lister les documents pris en considération pour fonder sa décision ; - qu'il appartient aux contribuables d'établir l'activité d'animatrice de la société holding dont ils sont actionnaires afin de bénéficier de l'exonération fiscale afférente ; - qu'à défaut de préciser l'objet précis du contrôle fiscal opéré concernant la société Finarea Gold ainsi que les motifs de l'absence d'amende prononcée à son encontre, les époux [O] n'établissent pas que des éléments de ce contrôle seraient de nature à remettre en cause leur propre redressement ; - que si en application de l'article L. 57 du code des procédures fiscales, l'administration doit apporter une réponse motivée aux observations du contribuable, elle n'est pas tenue de répondre à chacun de ses arguments ; Concernant le bien-fondé du redressement : - que la charge de la preuve repose sur le contribuable qui invoque le bénéfice de l'exonération fiscale, de sorte qu'il appartient aux époux [O] de justifier de l'exercice par la société Finarea Gold, lors de la souscription de ces actions, d'une activité de holding animatrice ; - que l'actif de cette société n'était pas composé principalement de participations, ce qui tend à démontrer que son activité principale n'était pas l'animation de filiales ; - qu'au surplus, lorsque les époux [O] ont acquis des actions de la société Finarea Gold, celle-ci ne contrôlait aucune filiale au regard du montant minoritaire de sa participation au capital de la société Artalep ne lui permettant notamment pas de désigner ses dirigeants, de l'absence de preuve de la participation active à sa stratégie via son comité d'investissement, du fait que le pacte d'animation entre les sociétés mentionne une mission de conseil et du pacte d'associés de la société Artalep prévoyant en particulier la désignation d'un seul membre de son comité de direction par la société Finarea Gold ainsi qu'un seul droit de véto de cette dernière concernant les engagements financiers importants ; - que la société Finarea Gold n'a ensuite investi au capital de la société ClinicProsport que le 11 mars 2011, soit postérieurement à la date de souscription des actions par les contribuables de sorte que cette seconde prise de participation est sans incidence ; - qu'en application de l'article 299 septies de l'annexe III du code général des impôts, la remise aux contribuables par cette société d'une attestation de souscription les rendant éligibles à la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune constitue une formalité nécessaire à l'obtention de cet avantage, mais ne confère aucun droit, même au contribuable de bonne foi ; - que le principe selon lequel une partie ne peut se contredire au détriment d'autrui n'est pas applicable à l'administration fiscale, alors même que les contribuables ne justifient pas de l'objet exact du contrôle effectué auprès de la société Finarea Gold, de sorte que l'absence de rectification ne constitue ni une prise de position formelle de l'administration, ni l'interprétation d'un texte fiscal formellement admise au sens des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, les époux [O] ne pouvant utilement s'en prévaloir ; - que dès lors, les époux [O] ne démontrent pas qu'en acquérant des actions de la société Finarea Gold le 14 juin 2010, ils étaient éligibles à la réduction d'impôt sollicitée. Par déclaration du 8 janvier 2022, les époux [O] ont interjeté appel de l'ensemble des chefs de ce jugement. Selon ses premières et dernières conclusions transmises le 8 avril 2022, seul M. [O] a conclu à son infirmation et demande à la cour : - d'annuler la procédure fiscale et de prononcer la décharge des rehaussements ; - de 'rejeter' la décision de rehaussement puis de mise en recouvrement prise à son encontre et de prononcer en conséquence la décharge des rehaussements ; - 'le cas échéant': . d'ordonner la communication par le directeur départemental des finances publiques, sous astreinte provisoire, pendant deux mois, de 1 000 euros par jour de retard à compter du huitième jour suivant la signification de la décision à intervenir, des rescrits Truffle et Partech dans leur version originale ou expurgée des éléments confidentiels  ; . d'ordonner que, passé ce délai, la partie qui y a intérêt pourra saisir le juge de céans d'une demande de liquidation de l'astreinte provisoire et fixation de l'astreinte définitive; . 'en cas de difficulté d'interprétation du droit de l'Union européenne', de poser à la Cour de justice de l'Union européenne trois questions préjudicielles, dans les termes suivants: - ' La décision de la Commission européenne réservant la réduction ISF-PME aux PME en phases liminaires de développement doit-elle être interprétée comme interdisant la réduction aux investissements dans des holdings animatrices ne détenant pas encore de participation à la date de la souscription voire dont l'actif n'est pas encore principalement composé de titres de participations ' ' ; - ' Le droit des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 659/1999 du Conseil du 22 mars 1999 portant modalités d'application de l'article 93 du Traité CE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) doit-il être interprété comme interdisant l'édiction de rescrits accordant un avantage fiscal aux seuls souscripteurs à certains véhicules d'investissement dans les PME ' Pareil rescrit ne doit-il pas donner lieu à notification préalable ' ' ; - ' En présence d'un contribuable revendiquant l'application à son bénéfice de la norme fiscale énoncée dans un rescrit délivré à un autre contribuable, le principe d'effectivité du droit de l'Union européenne, ensemble la réglementation des aides d'Etat (articles 107 et 108 du TFUE, règlement n° 994/98 du Conseil du 7 mai 1998 sur l'application des articles 92 et 93 du Traité instituant la Communauté européenne à certaines catégories d'aides d'Etat horizontales) et les principes de libertés de circulation des capitaux, d'établissement et de prestations de services, ne commandent-ils pas au juge national d'ordonner la production du rescrit litigieux ' ' ; - de condamner le directeur départemental des finances publiques au paiement de 10 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile, 'avec toutes conséquences de droit et de dépens'. Il fait valoir : - que la procédure menée à son encontre n'est pas régulière en ce que l'administration n'a pas respecté les dispositions prévues aux articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales et, plus largement, le principe général des droits de la défense, en ce que : . en application des articles susvisés, l'administration est tenue, par la proposition de rectification, d'informer pleinement le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers qu'elle a consultés pour proposer les rappels et doit communiquer, avant la mise en recouvrement, une copie de ces documents au contribuable s'il en fait la demande ; . ayant mis en 'uvre une aide d'Etat, la France doit respecter le principe général des droits de la défense et l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union Européenne ; . pourtant, l'administration fonde ses redressements sur des éléments qu'elle a recueillis en dehors du dossier du contribuable sans les communiquer, sans avoir listé les éléments dont elle dispose ainsi que les conditions auxquelles elle y a eu accès, empêchant ainsi l'exercice des droits de la défense ; . l'administration était tenue à une obligation renforcée de motivation du rejet des observations présentées par les contribuables et ne pouvait se borner à des affirmations et à leur renvoyer la charge de la preuve ; - au fond, que le redressement est infondé car les conditions pour bénéficier de l'avantage fiscal sont réunies en ce que : . une société holding animatrice participe activement à la détermination de la politique du groupe et au contrôle des filiales, et rend, le cas échéant et à titre purement interne, des services administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers ; . sont indifférents l'ampleur de son chiffre d'affaires et le fait qu'elle définisse seule et conduise la stratégie de sa filiale, l'animation devait être distinguée de la gestion opérationnelle de celle-ci ; . la preuve étant libre en matière fiscale, la société Finarea Gold remplit les conditions pour être qualifiée de holding animatrice à la date de la souscription du fait de ses statuts prévoyant la prise de participation dans de jeunes entreprises, de la composition et du rôle de son comité d'investissement, des modèles de statuts-types, de contrat d'animation et de pacte d'actionnaires imposés à ses filiales, de son soutien aux sociétés Artalep et CliniProsport, ainsi que des prérogatives lui étant dévolues - et étant effectivement exercées - par le processus de décision mis en place au sein des filiales ; - que par comparaison avec les souscripteurs des sociétés Truffle et Partech, le sort qui lui est réservé par l'administration fiscale relève d'une rupture d'égalité à la fois devant la loi et devant les charges publiques, ainsi que d'une méconnaissance du droit des aides d'Etat, en ce que : . la Commission Européenne n'a validé le dispositif prévu par l'article 885-O V, bis, du code général des impôts qu'à la condition que les sociétés éligibles n'en soient qu'aux stades liminaires de leur développement, ce qui incluait l'amorçage et le démarrage outre l'expansion ; . la société Finarea Gold en a déduit que ses holdings animatrices devaient elles-mêmes être en phase liminaire d'existence pour que la souscription à leur capital puisse ouvrir droit à réduction d'impôt, confortée en ce sens par les débats parlementaires précédant le vote de la loi puis par les rescrits délivrés par l'administration fiscale aux sociétés Truffle et Partech ; . la Cour de cassation ayant cependant, aux termes des arrêts rendus le 3 mars 2021, considéré que seule la souscription au capital de sociétés déjà pleinement animatrices serait éligible à la réduction, les trois questions préjudicielles sont fondées. L'administration des finances publiques a répliqué en premier et dernier lieu par conclusions transmises le 24 juin 2022 pour demander à la cour de confirmer le jugement entrepris en toutes ses dispositions et de condamner M. [O] à lui verser la somme de 3 000 euros en application de l'article 700 du code de procédure civile ainsi qu'aux entiers dépens distraits au profit de son conseil. Elle expose que par six décisions rendues le 3 mars 2021 à propos du contentieux lié à l'activité du groupe Finarea, la Cour de cassation a tranché les griefs soulevés par le contribuable en considérant : - que les sociétés holdings se trouvant en phase d'étude d'investissement et n'ayant pas encore pris de participation dans des sociétés opérationnelles ne peuvent être assimilées à des sociétés holdings animatrices ; - que les sociétés holdings ayant procédé à des prises de participation dans des sociétés opérationnelles doivent exercer une animation effective et justifiée ; - que la vérification de comptabilité de la société Finarea Gold n'avait pas conduit à une prise de position formelle ou implicite de la part de l'administration qui puisse lui être ultérieurement opposable ; - que l'attestation de souscription délivré au contribuable n'est pas créatrice de droit. Elle fait valoir : - que les droits de la défense ont été respectés ; - qu'en sa qualité d'actionnaire de la société Finarea Gold, l'appelant disposait d'informations privilégiées sur le fonctionnement de cette société ; - que la proposition de rectification est régulière au regard de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans la mesure où le contribuable a pu présenter ses observations tandis que les éléments de fait et de droit fondant la rectification y étaient exposés ; - que les courriers adressés par le contribuable à l'administration consécutivement aux propositions de rectification illustrent sa parfaite connaissance du contexte du contrôle mais aussi de la situation du groupe Finarea ; - qu'aucune disposition ne lui impose de lister les documents qu'elle cite dans la proposition de rectification, alors même que cette dernière précisait la nature de chacun de ces documents ; - qu'elle a présenté loyalement les documents en provenance de tiers qu'elle a mentionnés dans la proposition de rectification ; - que l'obligation d'information du contribuable sur la teneur et l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers et de communication desdits documents sur demande ne concerne pas l'intégralité des documents dont elle dispose mais uniquement ceux sur lesquels elle se fonde pour établir un redressement, cette obligation ayant été respectée ; - que dans le cadre de sa réponse aux observations du contribuable, elle n'a introduit aucun élément qui n'aurait pas été exposé précédemment et a respecté son obligation de motivation ; - que l'appelant ne respectait pas les conditions de l'avantage fiscal prévu par l'article 885-O V, bis, du code général des impôts en ce que : . aucun élément n'établit que le versement effectué par le contribuable, postérieur à la date de souscription de la société Finarea Gold à l'augmentation du capital de la société opérationnelle le 3 juillet 2009, n'ait été utilisé pour investir dans ladite société ; . la société Finarea Gold n'exerçait pas, en plus de son activité financière, une activité d'animation telle que définie par la Cour de cassation à travers le contrôle de la filiale par la holding et la participation à la conduite de la politique du groupe ; - que les demandes de questions préjudicielles sont infondées en ce que les dispositions critiquées relèvent strictement du droit interne et non du droit communautaire et ne sauraient constituer des aides d'État en ce qu'elles bénéficient uniquement aux contribuables particuliers; - que la communication des rescrits Truffle et Partech est sans intérêt pour le présent litige et violerait le secret professionnel. Pour l'exposé complet des moyens des parties, la cour se réfère à leurs dernières conclusions susvisées, conformément aux dispositions de l'article 455 du code de procédure civile. L'ordonnance de clôture a été rendue le 9 mai 2023 et l'affaire a été appelée à l'audience du 30 mai suivant et mise en délibéré au 12 septembre 2023. En application de l'article 467 du code de procédure civile, le présent arrêt est contradictoire. Motifs de la décision A titre liminaire, la cour observe que l'appel interjeté initialement par M. [Y] [O] et Mme [I] [O], laquelle se nomme en réalité Mme [I] [X] après interrogation des parties, n'est soutenu que par le premier, de sorte que le jugement déféré ne peut qu'être confirmé concernant Mme [I] [X]. - Sur la demande tendant à la formulation de questions préjudicielles à la Cour de justice de l'Union européenne, Par d'exacts motifs non remis en cause en appel et que la cour adopte, le juge de première instance a retenu le défaut de pertinence et de toute incidence potentielle sur le présent litige des trois questions préjudicielles dont M. [O] sollicite, au surplus subsidiairement, qu'elles soient posées à la Cour de justice de l'Union européenne. Le jugement dont appel sera donc confirmé en ce qu'il a rejeté cette demande. - Sur la demande tendant à la communication sous astreinte des rescrits fiscaux relatifs aux entités Truffle et Partech, Comme relevé à bon droit par le juge de première instance au visa des articles 9, 10,11, 132 et suivants du code de procédure civile, les rescrits dont il est sollicité la communication par M. [O] ne revêtent aucune portée générale de sorte qu'ils ne sont pas opposables à l'administration dans le cadre d'une affaire distincte et sont donc dénués d'incidence sur l'issue du présent litige. Le jugement dont appel sera donc confirmé en ce qu'il a rejeté cette demande. - Sur la régularité de la procédure de redressement au regard des articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales et plus généralement des droits de la défense, En application de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, l'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. En cas d'application des dispositions du II de l'article L. 47 A, l'administration précise au contribuable la nature des traitements effectués. Par ailleurs, l'article L. 76 B du même livre impose à l'administration d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. Il en résulte que l'objet de ces obligations d'information et de communication est limité aux seules pièces obtenues auprès de tiers et sur lesquelles l'administration se fonde pour établir sa proposition de rectification, de sorte que le moyen tiré du défaut de respect de ces dispositions concernant les pièces non retenues par l'administration fiscale pour fonder sa décision est inopérant. En l'espèce, l'examen de la proposition de rectification adressée le 30 novembre 2011 à M. [O] conduit à constater que l'administration a visé les dispositions tant légales que doctrinales applicables au litige ainsi que la jurisprudence afférente, puis a exposé les éléments fondant sa décision, qu'ils résultent du contrôle de la société Finaréa Gold opéré par ailleurs ou des pièces relatives à la situation personnelle du contribuable. Si aucune liste de documents fondant cette proposition de rectification n'était jointe, la cour rappelle qu'aucune disposition ne l'impose tandis que M. [O] n'invoque aucune confusion liée à la présentation des pièces visées par l'administration de nature à faire obstacle à l'exercice du contradictoire et des droits de la défense. Les pièces concernées, à savoir les bilans et rapports de gestion de la société Finaréa Gold, le règlement intérieur du GIE Finarea Services et les conventions conclues par la société Finaréa Gold constituent des documents auxquels les contribuables ont la possibilité d'accéder librement en leur qualité d'actionnaires de la société Finaréa Gold ou qui sont en libre accès au public, étant observé que M. [O] fait lui-même état de ces pièces et de leur contenu dans ses propres écritures. L'administration fiscale justifie en tout état de cause, par son courrier du 11 mars 2013, d'une communication au contribuable des éléments sollicités par celui-ci suite à la proposition de rectification. La cour constate en outre que le reproche fait par ce dernier à l'administration tenant au défaut de communication de l'entier dossier de vérification concernant la société Finea Gold suite à l'avis adressé le 6 juillet 2012 à son représentant légal est dépourvu de pertinence en ce que cette procédure de vérification de comptabilité portait sur une entité juridique, un objet et des éventuelles conséquences différentes, tandis que M. [O] ne précise pas quelles pièces non communiquées issues de cette vérification de comptabilité seraient susceptibles de revêtir une importance déterminante dans le cadre de la procédure le concernant. Au surplus, le contribuable se borne à affirmer que l'administration fiscale se serait fondée sur d'autres pièces que celles susvisées ou aurait volontairement occulté certaines pièces de nature à remettre en cause l'appréciation de sa propre situation au regard de l'impôt de solidarité sur la fortune, sans étayer cette affirmation et sans préciser quels arguments auraient été basés sur lesdites pièces étant observé que l'examen tant de la proposition de rectification que de la réponse aux observations des contribuables ne révèle pas de référence à d'autres pièces qui auraient été retenues par l'administration. Enfin, il résulte des observations présentées par M. [O] qu'il a pu valablement exercer ses droits de la défense et présenter des observations particulièrement détaillées sur la proposition de rectification elle-même, y compris sur la base des éléments issus du contrôle de la société Finaréa Gold invoqués par l'administration, étant observé que ces observations ont été transmises au surplus sous la signature avertie et particulièrement bien informée de M. [G] [T], président de la SAS Finaréa. Dès lors, le juge de première instance a, à bon droit, écarté le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de redressement au regard des articles L. 57 et L. 76 B du livre des procédures fiscales et plus généralement des droits de la défense. - Sur la régularité de la procédure de redressement au regard de l'exigence de motivation opposable à l'administration fiscale, En application de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la réponse de l'administration rejetant les observations du contribuable suite à une proposition de rectification doit être motivée. En l'espèce, suite aux observations formées au soutien des intérêts des époux [O] par courrier du 22 janvier 2013, après prorogation de délai dans les conditions prévues par la loi, l'administration fiscale a le 21 mai suivant répondu à l'attention de ces derniers par un courrier circonstancié comportant sept pages et évoquant, après synthèse des observations du contribuable, tant la position argumentée du service sur les points de procédure évoqués par les contribuables que ses observations au fond concernant d'une part la problématique relative à la phase dite de démarrage dans laquelle la société Finaréa Gold se trouvait au cours des années 2009 et 2010 et d'autre part la question de l'animation effective des sociétés dans lesquelles la société Finaréa Gold a investi. Précisément, M. [O] invoque l'absence de redressement de la société Finaréa Gold suite au contrôle de comptabilité susvisé pour considérer que l'administration s'est contredite et n'a pas valablement motivé le rejet de ses observations, en explicitant pourtant son désaccord avec les développements de l'administration sur ce point, de sorte qu'il entretient en réalité une confusion entre le défaut de motivation et le désaccord avec ladite motivation. Par ailleurs, il résulte de l'examen comparatif attentif de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable que l'administration, si elle a développé et précisé son argumentation conformément aux dispositions susvisées, n'a pas fait état d'éléments nouveaux susceptibles d'avoir été occultés lors de l'établissement du premier de ces documents. Le moyen tiré du défaut de motivation de la réponse de l'administration rejetant les observations du contribuable a donc été par de justes motifs écarté en première instance. - Sur le résultat du contrôle fiscal relatif à la société Finarea Gold, Aux termes de la jurisprudence du Conseil d'Etat, il est constant que l'absence de réhaussement à l'issue d'une vérification de comptabilité ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration fiscale sur l'appréciation d'une situation de fait au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Indépendamment des éléments déjà évoqués sur ce point ci-avant, M. [O], pour se prévaloir de la validation par l'administration fiscale de l'éligibilité au dispositif prévu par l'article 885-0 V bis du code général des impôts, communique l'avis de vérification ayant été adressé le 6 juillet 2012 au représentant légal de la société Finarea Gold ainsi que l'avis de clôture sans rectification de la procédure de vérification de comptabilité pour les exercices clos en 2010 et 2011 daté du 29 novembre suivant. La cour observe pourtant que seule la société Finaréa Gold elle-même s'est employée, dans les documents qu'elle a établis et adressés à l'administration fiscale notamment le courriel du 24 septembre 2012 et le courrier du 28 septembre suivant, à insister sur la question de l'éligibilité de ses actionnaires à la réduction de l'impôt de solidarité sur la fortune à hauteur de 75 % de leur investissement, étant observé que les autres pièces produites par M. [O] concernant ce contrôle de comptabilité ne concernent pas la société Finaréa Gold. Dès lors, étant rappelé que le principe selon lequel une partie ne peut se contredire au détriment d'autrui n'est pas applicable à l'administration fiscale, la cour relève qu'aucune contradiction n'est mise en évidence par M. [O] entre le résultat du contrôle portant sur la comptabilité de la société Finaréa Gold au titre des exercices 2010 et 2011 et les suite réservées à son propre contrôle fiscal, quand bien même le contrôle de comptabilité aurait donné lieu à des échanges relatifs à l'animation effective assurée par la société lesquels n'ont conduit ni à une prise de position formelle de l'administration ni à l'interprétation d'un texte fiscal formellement admise. Le moyen tiré de l'absence de rectification suite au contrôle de comptabilité de la société Finaréa Gold a donc été écarté à bon droit par le juge de première instance. Le jugement critiqué sera donc confirmé en ce qu'il a rejeté la demande formée par M. [O] tendant à la nullité de la procédure fiscale. - Sur la proposition de rectification établie par l'administration fiscale et la demande de décharge des réhaussements prononcés, intérêts et pénalités compris, En application de l'article 885-0 V bis du code général des impôts applicable à la date des souscriptions aux augmentations de capital en cause, le redevable peut, dans la limite de 50 000 euros, imputer sur l'impôt de solidarité sur la fortune 75 % des versements effectués au titre de souscriptions au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés, en numéraire ou en nature par apport de biens nécessaires à l'exercice de l'activité, à l'exception des actifs immobiliers et des valeurs mobilières, ainsi qu'au titre de souscriptions dans les mêmes conditions de titres participatifs dans des sociétés coopératives ouvrières de production définies par la loi n° 78-763 du 19 juillet 1978 ou dans d'autres sociétés coopératives régies par la loi n° 47-1775 du 10 septembre 1947 portant statut de la coopération. Ces mêmes dispositions précisent que la société bénéficiaire des versements doit satisfaire aux conditions suivantes : a) être une petite et moyenne entreprise au sens de l'annexe I au règlement (CE) n° 800 / 2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d'exemption par catégorie) ; b) exercer exclusivement une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l'exclusion des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater, notamment celles des organismes de placement en valeurs mobilières, et des activités de gestion ou de location d'immeubles. Cette condition n'est pas exigée pour les entreprises solidaires au sens de l'article L. 443-3-2 du code du travail qui exercent une activité de gestion immobilière à vocation sociale ; c) avoir son siège de direction effective dans un Etat membre de la Communauté européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l'évasion fiscale ; d) ses titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché réglementé français ou étranger; e) être soumise à l'impôt sur les bénéfices dans les conditions de droit commun ou y être soumise dans les mêmes conditions si l'activité était exercée en France ; f) être en phase d'amorçage, de démarrage ou d'expansion au sens des lignes directrices concernant les aides d'Etat visant à promouvoir les investissements en capital-investissement dans les petites et moyennes entreprises (2006 / C 194 / 02) ; g) ne pas être qualifiable d'entreprise en difficulté au sens des lignes directrices communautaires concernant les aides d'Etat au sauvetage et à la restructuration d'entreprises en difficulté ou relever des secteurs de la construction navale, de l'industrie houillère ou de la sidérurgie ; h) le montant des versements mentionnés au premier alinéa ne doit pas excéder le plafond fixé par décret. Ce plafond ne peut excéder 1, 5 million d'euros par période de douze mois. Enfin, il résulte de l'article 885-0 V bis du code général des impôts que l'avantage fiscal s'applique également aux souscriptions en numéraire au capital d'une société satisfaisant aux conditions suivantes : a) la société vérifie l'ensemble des conditions prévues au 1, à l'exception de celles prévues aux b, f et h ; b) La société a pour objet exclusif de détenir des participations dans des sociétés exerçant une des activités mentionnées au b du 1 ; [...] Au regard de ces dispositions, était instituée à l'époque des investissements réalisés une réduction d'impôt de solidarité sur la fortune à hauteur de 75 % du montant de la souscription directe au capital d'une société opérationnelle en phase d'amorçage, de démarrage ou d'expansion, ou de la souscription au capital d'une société ayant pour objet exclusif de détenir des participations dans des sociétés opérationnelles, dite société holding interposée. Par ailleurs, il résulte du bulletin officiel des impôts n° 41 du 11 avril 2008 référencé 7 S-3-08 que le bénéfice de ce dispositif a été admis pour les investissements réalisés dans des sociétés holding ne correspondant pas au caractère interposé susvisé mais qui assurent de manière effective un rôle d'animation de groupe de sociétés, selon le point 26 du bulletin précité ainsi libellé : 'Il est précisé que l'activité financière des sociétés holding les exclut normalement du champ d'application de la réduction. Toutefois, pour l'application de ce dispositif, il convient d'assimiler les sociétés holding animatrices de leur groupe à des sociétés ayant une activité opérationnelle, si toutes les autres conditions prévues pour l'octroi de ce régime de faveur sont par ailleurs satisfaites. Sont des sociétés holding animatrices les sociétés qui, outre la gestion d'un portefeuille de participations : - participent activement à la conduite de la politique de leur groupe et au contrôle de leurs filiales; - et rendent le cas échéant et à titre purement interne, des services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers (cf. DB 7 S 3323 n°16 et suivants). Ces sociétés holding animatrices s'opposent aux sociétés holding passives qui sont exclues du bénéfice de la réduction d'impôt en tant que simples gestionnaires d'un portefeuille mobilier.' Si M. [O] établit la réalité de la remise, par la société Finaréa Gold, d'une attestation datée du 1er juillet 2010 relatant la souscription au titre du dispositif précité le 14 juin 2010 à une augmentation du capital social de la société Finarea Gold à hauteur respective de 1 524 actions d'une valeur nominale de 10 euros, soit un montant total de 16 002 euros, il convient cependant de relever : - étant rappelé que les réponses ministérielles sont assimilées à des instructions ou circulaires pour l'application du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales sous réserve qu'elles se rapportent à la détermination de la base imposable ou à l'assiette de l'impôt et qu'elles émanent de l'autorité compétente sans que le juge ne puisse se livrer à une interprétation de la doctrine administrative, d'une part que les réponses ministérielles du 3 mai 2005 et du 11 avril 2006 publiées au Journal officiel de l'Assemblée Nationale, aux termes desquelles le contribuable qui se prévaut, en matière d'impôt sur le revenu, d'une attestation fiscale délivrée irrégulièrement par un organisme n'encourt aucun redressement à moins de démontrer sa mauvaise foi ou l'existence de man'uvres frauduleuses, concernent une situation différente de celle d'une souscription au capital social d'une société donnant droit à une réduction au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune et ne peuvent donc être valablement invoquées en l'espèce ; - d'autre part que si, en vertu de l'article 299 septies de l'annexe III du code général des impôts dans sa version applicable au litige, la remise d'un état individuel de souscription au capital d'une société éligible au dispositif prévu par l'article 885-0 V bis du même code constitue une formalité nécessaire à l'obtention, elle est impropre à démontrer le réunion des conditions prévues par ce dernier texte et n'est créatrice d'aucun droit pour le contribuable même de bonne foi. Dès lors, la seule délivrance de ladite attestation de souscription est insuffisante à caractériser le droit au dispositif de défiscalisation susvisé. Par ailleurs, si la qualification de société holding animatrice n'est pas subordonnée à une participation majoritaire au capital de sa filiale exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale, la fonction d'animation au sens des dispositions précitées est conditionnée par l'effectivité du contrôle et de l'animation du groupe exercés par la société holding indépendamment du seul cadre préalablement défini et présenté comme permettant à ladite société holding d'assurer ces missions, étant rappelé qu'il résulte du point 81 du BOI 7 S-3-08 susvisé qu'en cas d'investissement indirect via une société holding, la condition relative à la phase de développement de la société ne s'applique qu'à la société cible. Il en résulte que sont impropres à conférer la qualité de holding animatrice à la société Finaréa Gold en ce qu'ils n'impliquent notamment aucun pouvoir décisionnel : - les statuts de celle-ci, même en ce qu'ils prévoient à l'article 16 un comité d'investissement ; - le seul fait qu'il résulte de son rapport de gestion au 30 juin 2010 qu'elle conditionne ses apports en compte courant d'associé au profit de la société Artalep à l'évolution de son activité comme tout associé raisonnablement avisé tel qu'il résulte aussi du courriel établi le 25 mai 2010 par M. [G] [T], ledit rapport ne contenant par ailleurs aucun élément relatif à un rôle d'animation de cette filiale ; - les statuts de la société Artalep, de même que le pacte d'associés de celle-ci établi le 3 juillet 2009, en ce qu'il prévoit une participation minoritaire 'investisseur'au conseil de direction à hauteur d'un seul membre sur trois ; - le contrat d'animation conclu le 3 juillet 2009 entre les sociétés Finaréa Gold et Artalep, dont il ne résulte que la contractualisation de prestations de 'conseil stratégique' et de 'contrôle de gestion' rémunérées spécifiquement, ce type de convention de prestation de service étant susceptible d'intervenir en dehors de tout lien capitalistique ; La cour relève au contraire que le procès-verbal des décisions du conseil de surveillance de la société Finaréa Gold du 26 juin 2009 se limite à évoquer les modalités du projet d'investissement financier au capital de la société Artalep, sans évoquer d'aucune manière les implications en termes d'animation de cette filiale. Par ailleurs, la cour observe qu'il n'est pas contesté que la société Finaréa Gold était dépourvue de tout salarié de nature à exercer l'animation, alors que le registre unique du personnel - illisible - portant la mention manuscrite 'Finaréa SAS' ainsi que celui du GIE Finaréa Services sont sans incidence sur ce point à défaut d'établir que lesdits salariés avaient effectivement pour mission d'effectuer ces tâches pour le compte de ladite société qui constitue une personne morale distincte. En outre, l'exercice effectif de l'animation auprès de la société Artalep selon la définition ci-dessus rappelée n'est mis en évidence ni par la seule participation de la société Finaréa Gold aux conseils de direction de la société Artalep, laquelle n'est au demeurant pas établie par le courriel du 15 décembre 2009 se bornant à évoquer l'ordre du jour de la réunion à venir et certaines interrogations, ni par le courriel établi le 25 novembre 2009 par Mme [R] [L] dont tant la qualité que l'entité objet de ses interrogations restent non précisées, ni encore par le fait que la société Finaréa Gold ait pu solliciter des garanties avant son entrée au capital ou une analyse précise de l'activité et des actifs avant de lui accorder de nouveaux financements. Il en est de même, concernant la société Clinicprosport, en ce que l'animation ne saurait être démontrée par les seuls procès-verbaux des conseils de direction des 23 mars 2011, 5 mai 2011 et 28 octobre 2011 dont il ne résulte aucune définition de stratégie à l'initiative de la société Finaréa Gold, ces documents se limitant à un état des lieux de la vie de la société. Le détail de l'actif du bilan de la société Finaréa Gold au 30 juin 2010 est impropre à exclure l'activité de gestion patrimoniale en ce qu'il mentionne un montant au titre des disponibilités, soit 1 653 312 euros, très supérieur au montant des participations dans la société Artalep soit 450 000 euros, pour un actif total chiffré à 2 722 558 euros. Il en résulte que M. [O] n'établit pas que la société Finaréa Gold a effectivement mis en oeuvre les moyens dont elle disposait en théorie pour assumer une animation en prenant des décisions de politique commerciale ou d'orientation stratégique s'imposant à ses filiales, de sorte qu'elle ne pouvait être considérée comme une holding animatrice au sens des textes de référence précités. Au surplus, aucun élément de nature à établir la date de souscription de la société Finaréa Gold au capital de la société Clinicprosport n'est produit. Dès lors, les souscriptions effectuées par les époux [O] à son capital n'étaient pas éligibles à la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune au titre de l'année 2010. Le jugement critiqué sera donc confirmé en ce qu'il a rejeté leur demande tendant à la décharge des réhaussements prononcés, intérêts et pénalités compris. Par ces motifs, La cour, statuant contradictoirement, après débats en audience publique et en avoir délibéré conformément à la loi : Constate que l'appel interjeté par Mme [I] [O], laquelle se nomme en réalité Mme [I] [X], n'est pas soutenu ; Confirme, dans les limites de l'appel, en toutes ses dispositions le jugement rendu entre les parties le 9 décembre 2021 par le tribunal judiciaire de Belfort ; Condamne M. [Y] [O] aux dépens d'appel ; Accorde aux avocats de la cause qui l'ont sollicité, le droit de se prévaloir des dispositions de l'article 699 du code de procédure civile. Et, vu l'article 700 du code de procédure civile, déboute M. [Y] [O] de sa demande et le condamne à payer à la direction régionale des finances publiques la somme de 2 000 euros. Ledit arrêt a été signé par M. Michel Wachter, président de chambre, magistrat ayant participé au délibéré, et par Mme Leila Zait, greffier. Le greffier, Le président de chambre,