Cour d'appel, 13 septembre 2023. 22/00415

Chambre civile Section 1 ARRET N° du 13 SEPTEMBRE 2023 N° RG 22/00415 N° Portalis DBVE-V-B7G-CEHO TJ - C Décision déférée à la Cour : Jugement Au fond, origine TJ hors JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP de BASTIA, décision attaquée en date du 24 Mai 2022, enregistrée sous le n° RG 21/00668 [N] C/ DIRECTION DES FINANCES PUBLIQUES DE PROVENCE-ALPES- COTE D'AZUR ET DES BOUCHES DU RHONE Copies exécutoires délivrées aux avocats le COUR D'APPEL DE BASTIA CHAMBRE CIVILE ARRET DU TREIZE SEPTEMBRE DEUX MILLE VINGT TROIS APPELANTE : Mme [Z] [N] épouse [D] née le [Date naissance 3] 1962 à [Localité 6] [Adresse 8] [Adresse 8] [Localité 6] Représentée par Me Philippe JOBIN de la SCP RENÉ JOBIN PHILIPPE JOBIN, avocat au barreau de BASTIA, Me Marie Josée BELLAGAMBA, avocate au barreau de BASTIA INTIMEE : DIRECTION DES FINANCES PUBLIQUES DE PROVENCE- ALPES-COTE D'AZUR ET DES BOUCHES DU RHONE Représentée par son Directeur régional des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et des Bouches du Rhône, demeurant et domicilié ès qualités audit siège. [Adresse 7] [Adresse 7] [Localité 2] Représentée par Me Josette CASABIANCA CROCE, avocate au barreau de BASTIA COMPOSITION DE LA COUR : L'affaire a été débattue à l'audience publique du 27 mars 2023, devant la Cour composée de : Thierry JOUVE, Président de chambre Marie-Ange BETTELANI, Conseillère François DELEGOVE, Vice-président placé qui en ont délibéré. GREFFIER LORS DES DEBATS : Elorri FORT. Les parties ont été avisées que le prononcé public de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 13 septembre 2023 ARRET : Contradictoire, Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile. Signé par Thierry JOUVE, Président de chambre, et par Vykhanda CHENG, Greffière à laquelle la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire. EXPOSE DU LITIGE : Monsieur [K] [O] [N] est décédé le [Date décès 1] 2015 laissant pour lui succéder sa fille, Madame [Z] [N] épouse [D]. La déclaration de succession a été déposée auprès des services des impôts de [Localité 6] le 30 décembre 2015. Dans le cadre du contrôle de la déclaration de succession, l'administration fiscale a, le 18 septembre 2019, adressé une demande de renseignements à l'héritière qui a été suivie d'une proposition de rectification en date du 6 novembre 2019 intégrant diverses sommes dans l'actif successoral et appliquant une majoration de 80 % pour man'uvres frauduleuses. L'intéressée a présenté ses observations en réponse par courrier adressé le 4 décembre 2019 à l'administration fiscale, laquelle par courrier en date du 7 février 2020, a confirmé l'intégralité des redressements pratiqués. Le 3 mars 2020, Madame [D] a formulé de nouvelles observations auxquelles il lui a été répondu par courrier du 7 septembre 2020. Elle a alors présenté une réclamation contentieuse le 24 octobre 2020 qui a fait l'objet d'une acceptation partielle de la part de l'administration fiscale, le 3 mai 2021, retenant ainsi des dettes du défunt à inscrire au passif de la succession. Suite à ce dégrèvement partiel, les droits ont été fixés à la somme de 27 455 € et les pénalités et intérêts de retard à celle de 25 863 € soit un total de 53 318 €. Par exploit en date du 21 juin 2021, Madame [D] a fait assigner devant le tribunal judiciaire de Bastia la Direction des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et des Bouches-du-Rhône aux fins de voir principalement annuler la procédure de redressement fiscal engagée à son encontre. Par jugement contradictoire en date du 24 mai 2002, la juridiction ainsi saisie a : - confirmé la décision de rejet du 3 mai 2021, - débouté Madame [D] de l'ensemble de ses demandes, - dit n'y avoir lieu à application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile, - condamné Madame [D] aux dépens et dit qu'ils seront recouvrés conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile. Madame [D] a interjeté appel par déclaration reçue le 22 juin 2022. Elle a notifié ses conclusions par voie électronique le 16 septembre 2022. L'administration fiscale a notifié ses écritures par voie électronique le 28 novembre 2022. L'ordonnance de clôture a été rendue le 4 janvier 2023 et l'affaire a été fixée à l'audience du 27 mars 2023 à laquelle elle a été plaidée et mise en délibéré au 13 septembre 2023. PRÉTENTIONS DES PARTIES : Madame [Z] [N] épouse [D] qui conclut à l'infirmation du jugement déféré, sollicite : - que soit déclarée recevable la demande d'annulation de la proposition de rectification qui lui a été notifiée par l'administration fiscale le 6 novembre 2019, - l'annulation de cette proposition de rectification émise en violation de la convention d'ouverture d'un compte bancaire ayant été considéré à tort comme le compte individuel du défunt, - en conséquence, l'annulation pure et simple de la procédure de redressement fiscal engagé, en violation du droit à l'information préalable du titulaire du compte, en consultant celui-ci en application de l'article L 81 du livre des procédures fiscales, * à titre subsidiaire, si la procédure était déclarée régulière, - l'annulation de la proposition de rectification du 6 novembre 2019 pour défaut de motivation, l'administration fiscale ne rapportant pas la preuve que les sommes de 3 000 € et 70 000 € issues du compte joint non indivis ouvert au crédit agricole n'appartenaient pas à la concluante, - la requalification en don d'usage de la somme cumulée de 48'000 € versée de son vivant par le défunt à son profit et réemployée selon la volonté du donateur au profit de son petit-fils, Monsieur [O] [D], conformément aux dispositions de l'article 152 du code civil, - qu'il soit ordonné que les créances détenues par elle à l'encontre du défunt et dûment justifiées, soient déduites de l'actif successoral à concurrence de la somme totale de 69'444,91 € ainsi réparties : ' paiement EHPAD de 5 527,91 €, ' prestations de services comme aidant familial (50 400 € + 2 205 € + 11 312 €) en application de l'article L 113-1-3 du code de l'action sociale, - l'annulation de la majoration de 80 % pour man'uvres frauduleuses pour absence de fondement légal, aucune intention de fraude ou de montage sophistiqué n'étant établie, - la condamnation de l'administration fiscale à lui payer la somme de 6 000 € au titre des frais irrépétibles. MOTIVATION Sur la recevabilité de l'appel : L'appel interjeté dans les formes et délai de la loi est recevable. Sur la nullité de la procédure de contrôle de la succession dans le cadre de la mise en 'uvre du droit de communication : Dans ses conclusions auxquelles la cour renvoie pour un exposé complet des moyens et prétentions, l'appelante soutient que le compte joint n°[XXXXXXXXXX04]ouvert dans les livres du Crédit agricole et figurant à l'actif de la succession de Monsieur [K] [N] ne pouvait faire l'objet d'un droit de communication de la part de l'administration fiscale car il ne s'agissait pas d'un compte individuel du défunt. Elle ajoute que s'agissant d'une procédure étrangère au contrôle d'une succession, les relevés de comptes bancaires auraient dû lui être préalablement demandés et estime enfin qu'en ne justifiant pas de l'envoi d'un avis de vérification, tel que prévu par l'article L 47 du des procédures fiscales, l'administration s'est placée irrégulièrement dans le cadre, à son égard, d'un examen contradictoire d'une situation fiscale personnelle. Dans ses écritures auxquelles la cour renvoie également, la partie intimée répond point par point à cette argumentation. Elle fait ainsi valablement valoir que le droit de communication prévu aux articles L 81 et suivants du livre des procédures fiscales est un droit qui lui est reconnu de recueillir auprès des tiers tous les renseignements utiles à l'assiette, au contrôle et au recouvrement des impôts. Elle précise que dans le cadre de son pouvoir général de contrôle que lui confère l'article L 10 dudit livre et en particulier dans le cadre du contrôle d'une déclaration de succession, elle peut recourir à l'exercice de ce droit aux fins de recueillir auprès des tiers tous les renseignements utiles à sa mission sans avoir l'obligation de s'adresser au préalable au contribuable. En l'espèce, s'agissant d'un compte joint figurant à l'actif de la succession et soumis aux dispositions de l'article 753 du code général des impôts, elle était donc bien en mesure d'exercer un droit de communication sur ce compte, l'article précité visant les comptes collectifs avec solidarité qui correspondent aux comptes joints. Son action ainsi critiquée ne saurait aucunement être assimilée à un examen contradictoire d'une situation fiscale personnelle, explicite ou implicite, qui consiste selon l'article L 12 du livre des procédures fiscales, en un contrôle des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu et dont l'engagement nécessite effectivement l'envoi au contribuable d'un avis de vérification préalable. Il n'en va pas de même pour les autres impositions et donc, comment l'espèce, pour les droits de mutation. Le jugement qui a considéré comme régulière la procédure de contrôle litigieuse sera donc confirmée sur ce point. Sur la nullité de la procédure de contrôle pour absence de motivation de la proposition de rectification du 6 novembre 2019 portant sur le compte bancaire joint n°[XXXXXXXXXX04]: L'appelante soutient que la réintégration à l'actif successoral d'un chèque de 3 000 € en date du 6 mars 2015 et d'un virement de 70'000 € en date du 8 juin 2015 portés au crédit du compte joint n°[XXXXXXXXXX04]est nulle pour défaut de motivation en vertu des dispositions des articles L 57 et L 57-1 du livre des procédures, l'administration n'ayant pas caractérisé par des éléments chiffrés et comptables l'origine des fonds ainsi apportés et ne démontrant pas qu'ils proviendraient des revenus personnels du défunt et seraient sa propriété. En réplique, l'administration fiscale indique que dans la proposition de rectification prévue par l'article L 57, elle a régulièrement fait connaître à l'intéressée la nature et les motifs de la rectification envisagée et l'a invitée à lui faire parvenir son acceptation ou ses observations dans les délais prévus par le texte. Elle ajoute qu'elle s'est fondée pour ce faire sur les mentions mêmes de la déclaration de succession relatives au compte joint précisant : Ledit compte étant essentiellement alimenté par Monsieur [O] [N], la présomption de l'article 753 du code général des impôts est écartée, et par suite la totalité du solde est intégrée. Il résulte de ces éléments que dans la forme, l'administration fiscale a de façon satisfaisante informé la contribuable sur le montant et les motifs du redressement envisagé. Sur le fond, il apparaît à l'examen de la déclaration de succession établie par Madame [Z] [N] épouse [D] qu'elle reconnaît elle-même que le compte joint était principalement alimenté par son père et qu'en conséquence, expressément, la présomption de l'article 753 du code général des impôts (qui prévoit que les droits du défunt sur ce type de compte ne doivent être retenus que pour une part virile), doit être écartée. Dès lors, si elle entend désormais dans le cadre de la présente instance, contredire ses propres affirmations, il lui appartient de démontrer l'origine des versements et la propriété des fonds qu'elle revendique. À défaut de le faire, elle sera déboutée de sa demande et le jugement déféré confirmé sur ce point. Sur les sommes qui auraient été attribuées par le défunt à son petit-fils au titre de l'article 852 du Code civil : L'appelante conteste le fait que la vérificatrice a réintégré à l'actif successoral une somme totale de 48'000 € correspondant à six chèques bancaires d'un montant de 8 000 € tirés sur le compte joint et encaissés sur son compte personnel, alors que ces sommes, selon la volonté du défunt, étaient destinées à son petit-fils étudiant [O], ont servi à hauteur de la somme de 17'400 € à l'acquisition d'un garage à son profit et pour le solde de 30'600 €, correspondaient à un don d'usage permettant de financer ses études. L'administration fiscale maintient sa position au motif que les investigations menées ont permis de constater que Madame [Z] [N] épouse [D] a été personnellement la bénéficiaire de ces six chèques émis à son ordre, encaissés pour son compte et placés sur un compte épargne ouvert à son nom quelques semaines plus tôt, que [O], âgé de 22 ans à ce moment-là, était parfaitement capable de gérer seul ses deniers et que les attestations produites a posteriori par l'intéressée sont insuffisamment probantes faute d'être corroborées par d'autres éléments. À l'instar des premiers juges, la cour considère que compte tenu du fait que Monsieur [O] [D] n'a pas été directement et immédiatement destinataire des sommes qui ont été placées par sa mère sur un compte épargne curieusement ouvert à son nom à elle quelque temps plutôt, que le fait que ce jeune majeur tout de même âgé de 22 ans aurait été incapable de gérer correctement ces sommes, ne procède que de la simple affirmation de la requérante et qu'enfin aucun élément concret ne permet d'établir de façon convaincante la prétendue volonté du défunt d'attribuer ces sommes à son petit-fils, et notamment pas les trois attestations de proches trop floues et pour deux d'entre elles stéréotypées. Le jugement qui a rejeté la demande sera également confirmé sur ce point. Sur la prise en compte au passif successoral de certaines créances de la requérante envers son père défunt : Madame [Z] [N] épouse [D] soutient que les créances détenues par elle à l'encontre du défunt avant son décès et dûment justifiées, doivent être déduites de l'actif successoral à concurrence de la somme totale de 69'444,91 € soit un paiement à l'EHPAD [5] de 5 527,91 € et le montant de prestations de services comme aidant familial (50 400 € sur la période du 1er janvier 2007 au 23 septembre 2013 + 2 205 € pour la période du 24 septembre 2013 au 14 avril 2014 + 11 312 € pour la période du 15 avril 2014 ou [Date décès 1] 2015) en application de l'article L 113-1-3 du code de l'action sociale. Aux termes de l'article 768 du code général des impôts pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au cours de l'ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite. Concernant la somme de 5 527,91 € payée à l'EHPAD [5] pour l'hébergement de Monsieur [K] [O] [N], la requérante qui prétend l'avoir réglée, produit une attestation émanant de la directrice de cet établissement et datée du 27 février 2020 justifiant du versement de cette somme par Madame [Z] [N] épouse [D] pour l'hébergement de son père durant la période du 1er janvier au 30 juin 2015. Il convient cependant de remarquer que ce document ne permet de déterminer ni la date, ni le mode de ce règlement. L'administration fiscale relève par contre l'existence de deux chèques tirés sur le compte joint du défunt et de sa fille, le 20 janvier 2015 pour un montant de 2 892,71 € et le 18 février 2015 pour un montant de 2 635,20 € dont le total correspond très exactement à la somme concernée. L'appelante à qui il était loisible de fournir en réplique tout justificatif bancaire permettant de justifier de l'origine personnelle du financement de ce règlement, échoue ainsi à contredire la thèse adverse d'un paiement assuré par des fonds en provenance du compte joint. Il en résulte que la dette prétendue était inexistante au jour du décès et ne peut dès lors être admise au passif de la succession. Concernant la prise en compte de l'indemnité compensatrice d'aide et assistance à son père, il convient de rappeler la teneur de l'article 773-2 du code général des impôts qui dispose que les dettes consenties par le défunt au profit de ses héritiers ou de personnes réputées interposées sont présumées fictives, qui prévoit qu'elles ne peuvent être déduites de l'actif et que la preuve contraire ne peut être rapportée que si ces dettes résultent d'un acte authentique ou d'un acte sous seing privé ayant acquis date certaine avant l'ouverture de la succession autrement que par le décès de l'une des parties contractantes. En l'espèce, la créance envers le défunt alléguée au titre de cette indemnité n'est à l'évidence pas établie par un acte authentique ou seing privé. Quant à sa reconnaissance dans le cadre de la présente instance, la cour adopte intégralement la motivation développée par les premiers juges qui l'ont pertinemment exclue pour les trois périodes invoquées. Il y a lieu d'ajouter que la réalité de cette prétendue créance était si peu perceptible aux yeux de la contribuable que malgré son montant conséquent, elle n'a pas pensé la mentionner ou simplement faire référence à son principe au titre du passif successoral dans la déclaration de succession qu'elle a établie. A l'évidence, elle est évoquée aujourd'hui par pure convenance. Le jugement déféré sera également confirmé sur ces points. Sur la majoration au taux de 80 % : Dans la logique de son argumentation appuyant sa contestation de la position de l'administration fiscale et fondant sa demande d'infirmation de l'intégralité du jugement déféré, l'appelante sollicite au final l'annulation de la majoration de 80 % relative aux man'uvres frauduleuses qui lui a été imposée, considérant qu'aucune intention de fraude ou de montage sophistiqué n'étaient établie. L'article 1729 du code général des impôts prévoit l'existence d'une pénalité pour manquement délibéré prenant la forme d'une majoration afin de sanctionner le comportement du contribuable visant, au moment de sa déclaration, à se soustraire à ses obligations fiscales de manière intentionnelle en mettant en 'uvre des procédés destinés à masquer l'existence de l'infraction en la présentant sous la forme d'une opération parfaitement régulière. Il résulte des éléments du dossier que Madame [Z] [N] épouse [D] a bénéficié de dons manuels d'un montant conséquent à partir d'un compte joint qu'elle détenait avec son père alors âgé de 85 ans et pensionnaire d'un EHPAD à savoir un chèque de 3 000 € le 5 mars 2015, un virement de 70 000 € le 8 juin 2015 ainsi que des chèques d'un montant total de 48'000 € perçus entre le 6 mars et le 3 juin 2015. Ces opérations réalisées à son seul profit à intervalles réguliers durant la période de trois mois précédant la disparition de son auteur, (le virement de 70 000 € étant intervenu seulement cinq jours avant le décès), n'ont fait l'objet d'aucune déclaration au titre de dons manuels et avaient à l'évidence pour but de minorer l'actif successoral taxable. La mention dans la déclaration de succession du 30 décembre 2015 du fait que le compte joint n'était alimenté que par le défunt et qu'en conséquence la présomption de l'article 753 du code général des impôts devait être écartée avait également pour but de donner une apparence de sincérité à une déclaration en réalité inexacte. La révélation de la dissimulation des dons manuels n'est due qu'à l'initiative de la contrôleuse d'effectuer des recherches et vérifications complémentaires. L'application d'une pénalité au taux de 80 % est donc justifiée. Le jugement qui a statué en ce sens sera donc confirmé sur ce point. Sur les frais irrépétibles et les dépens : Il ne paraît pas inéquitable de condamner Madame [Z] [N] épouse [D] qui succombe encore à payer à son adversaire, à nouveau exposée à des frais irrépétibles, la somme de 3 000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile. De même, elle supportera les entiers dépens d'appel dont distraction au profit du conseil de l'intimée. PAR CES MOTIFS, LA COUR, statuant par arrêt contradictoire - Accueille Madame [Z] [N] épouse [D] en son appel, - Confirme en toutes ses dispositions le jugement déféré qui a rejeté l'ensemble de ses demandes, et y ajoutant, - Condamne Madame [Z] [N] épouse [D] à payer à l'Etat représenté par la Direction des finances publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et des Bouches-du-Rhône la somme de 3 000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile, - Condamne Madame [Z] [N] épouse [D] aux entiers dépens d'appel dont distraction au profit du conseil de l'intimée. LA GREFFIÈRE LE PRÉSIDENT