Tribunal Administratif de Paris, 04 décembre 2024. 2216135

Vu les procédures suivantes : I - Par une requête n° 2216135/1-3, enregistrée le 28 juillet 2022, M. D et Mme B C, représentés par Me Adda et Me Nicolas, demandent au tribunal : 1°) de prononcer la réduction de la base imposable des plus-values de cession d'objets d'art à hauteur de 48 895 euros et, en conséquence, la décharge des impositions, taxes, contributions sociales et pénalités auxquelles ils ont été assujettis à ce titre pour l'année 2013 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. A et Mme C soutiennent que : -ils peuvent se prévaloir de l'abattement pour durée de détention mentionné à l'article 150 VC du code général des impôts pour les lots 74 TSG, 74 TTN et 74 TSH ; -l'administration ne démontre pas leur intention d'éluder l'impôt en France et ne justifie pas l'application des pénalités pour manquement délibéré. Par un mémoire en défense, enregistré le 29 novembre 2022, le directeur national des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. II - Par une requête n° 2216136/1-3 et des mémoires, enregistrés le 28 juillet 2022 et les 6 mars et 25 avril 2023, M. A et Mme C, représentés par Me Adda et Me Dalmasso, demandent au tribunal : 1°) de prononcer la décharge totale, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2014 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. M. A et Mme C soutiennent que : -l'administration a méconnu l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle a modifié les conséquences financières du redressement sans exposer les motifs des diminutions intervenues ; -les redressements reposent sur des documents que l'administration ne leur a pas communiqués, malgré une demande en ce sens, et l'article L. 76 B a été méconnu ; -c'est à tort que l'administration a remis en cause le caractère probant des justificatifs de source chinoise ; -le taux de charges retenu par l'administration lors de la reconstitution du résultat de la société FECI Auction pour l'année 2013 est insuffisant ; il devrait être de 94,76 % ; -l'administration ne démontre pas que M. A était le maître de l'affaire. Par des mémoires en défense, enregistrés le 29 novembre 2022 et le 4 avril 2023, le directeur national des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. Par ordonnance du 5 avril 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 26 avril 2023 à 12 heures. Un mémoire a été enregistré pour la direction nationale des vérifications de situations fiscales le 13 novembre 2024, postérieurement à la clôture, et n'a pas été communiqué. Vu les autres pièces des dossiers. Vu : -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; -le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : -le rapport de Mme Dousset, -les conclusions de M. Guiader, rapporteur public, -et les observations de Me Dalmasso, représentant M. A et Mme C. Considérant ce qui suit : 1. M. A et Mme C ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle pour la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et d'un contrôle sur pièces pour l'année 2014. Par une proposition de rectification du 9 septembre 2016, le service leur a notifié pour l'année 2013, selon la procédure contradictoire, notamment des rehaussements au titre de revenus distribués par la société FECI Auction et la taxation sur la plus-value de cession d'objets d'art. Par une proposition de rectification du 16 septembre 2016, le service leur a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu correspondant notamment à des revenus distribués par la société FECI Auction. M. A et Mme C demandent la décharge partielle des impositions mises en recouvrement les 15 octobre et 30 novembre 2019. Sur la jonction : 2. Les requêtes n° 2216135/1-3 et 2216136/1-3 concernent les mêmes requérants et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. Sur l'étendue du litige correspondant à la requête n° 2216135/1-3 : 3. Il résulte de l'instruction que, par une décision du 25 mai 2018, l'administration fiscale a admis les pièces justificatives produites par M. A et Mme C en ce qui concerne les lots 74TSG et 74TTN et que, par une décision du 30 juin 2020, elle a indiqué qu'elle appliquait pour ces deux lots l'abattement de 10 % pour chaque année de détention prévu par l'article 150 VC dans sa version applicable. Dans ces conditions, à la date de l'enregistrement de la requête, il n'existait plus de litige en ce qui concerne ces deux lots et les conclusions à fin de décharge des impositions correspondantes sont irrecevables et doivent être rejetées. Sur la régularité de la procédure : 4. Aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. () ". 5. Il est constant que M. A et Mme C ont été informés par l'administration, par des courriers du 2 février 2018, de la modification des conséquences financières des contrôles dont ils ont fait l'objet consécutivement à la modification des conséquences financières liées au contrôle de la société FECI Auction. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, aucun texte n'imposait que l'administration motive ces nouvelles conséquences financières, qui, au demeurant, ainsi que l'indique l'administration sans être contredite, ont été discutées dans le cadre de l'interlocution départementale du 26 mars 2019. Au surplus, si M. A et Mme C soutiennent ne pas avoir reçu une copie du courrier adressé à la société FECI Auction le 15 janvier 2018 et notifiant à cette dernière les nouvelles conséquences financières, il est constant que ce courrier a été adressé à M. A, en sa qualité de président de la société, et distribué le 19 janvier 2018 à son adresse personnelle ainsi qu'en atteste l'accusé de réception produit par l'administration. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 6. En outre, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 7. M. A et Mme C ont demandé par le courrier du 14 novembre 2016 par lequel ils ont présenté des observations en réponse à la proposition de rectification du 9 septembre 2016 à ce que l'administration leur communique, en application des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, les documents obtenus auprès de tiers ayant fondé les redressements qui leur ont été notifiés. Par un courrier du 27 février 2017 remis à M. A en main propre le même jour, le service a communiqué à l'intéressé les documents obtenus lors de l'exercice de son droit de communication auprès des établissements bancaires détenant les comptes des requérants. M. A et Mme C soutiennent que cette communication est insuffisante dès lors qu'elle n'inclut pas les documents obtenus dans le cadre des opérations de visite et de saisie diligentée auprès de la société FECI Auction et en particulier les documents n° 000789 et 000791, le décompte des ventes des sociétés Massol et Giafferi et les documents obtenus des établissements financiers permettant d'établir que M. A était maître de l'affaire. 8. D'une part, les documents n° 000789 et 000791, dont il est constant qu'ils ont été obtenus par l'administration dans le cadre de la mise en œuvre de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, ne constituent pas des documents obtenus de tiers et n'entrent donc pas dans le champ de l'article L 76 B du livre des procédures fiscales. D'autre part, il est constant que, si les autres documents demandés ne figuraient pas dans la liste de pièces transmises par l'administration à M. A et Mme C par son courrier du 27 février 2017, M. A a reçu ces pièces le même jour à son domicile en sa qualité de représentant de la société et qu'il a pu en prendre connaissance et en débattre avec le vérificateur, tant en sa qualité de contribuable que de représentant de la société, lors de l'entretien qui a eu lieu le 27 février 2017. Dans ces conditions, M. A et Mme C ayant pu avoir accès de façon concrète aux documents en litige, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté. Sur la plus-value sur cession de biens mobiliers : 9. Aux termes de l'article 150 UA du code général des impôts : " I.-Sous réserve des dispositions de l'article 150 VI et de celles qui sont propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées lors de la cession à titre onéreux de biens meubles ou de droits relatifs à ces biens, par des personnes physiques, domiciliées en France au sens de l'article 4 B, ou des sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 quinquies dont le siège est situé en France, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. () ". En outre, aux termes de l'article 150 VC du même code dans sa version applicable au litige : " I - () La plus-value brute réalisée sur les biens ou droits mentionnés à l'article 150 UA est réduite d'un abattement de 10 % pour chaque année de détention au-delà de la deuxième. () ". 10. M. A et Mme C soutiennent que c'est à tort que l'administration a refusé d'appliquer l'abattement de 10 % mentionné à l'article 150 VC, dans sa version applicable, à la plus-value réalisée sur la vente, par Sotheby's Hong Kong, le 8 octobre 2013, du lot 74TSH, un cachet ovale à décor de lion en jade blanc du XVIIIème siècle. Ils produisent dans le cadre de la présente instance une attestation de la personne qui a vendu cet objet à M. A, établie le 22 novembre 2019, qui indique que la vente a eu lieu en octobre 2005 et que M. A a réglé en espèces une somme de 1,5 millions de Yuans RMB. Toutefois, en l'absence de justificatif complémentaire de nature à établir notamment la réalité du flux financier, M. A et Mme C ne sauraient être regardés comme établissant, par la seule production de cette attestation, que le cachet litigieux aurait effectivement été acquis par le requérant en 2005. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé d'appliquer à la plus-value née de la vente de cet objet l'abattement mentionné à l'article 150 VC du code général des impôts. Sur les revenus distribués : En ce qui concerne le montant des revenus distribués : 11. D'une part, Il résulte de l'instruction que la société FECI Auction n'a pas présenté de comptabilité au vérificateur, qui a dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité le 30 mars 2016, et que ce dernier a reconstitué le bénéfice réalisé par la société pendant les périodes vérifiées sur la base des documents remis par le représentant de la société lors des opérations de contrôle et ceux obtenus dans le cadre de la procédure de visite domiciliaire dans les locaux de la société et au domicile personnel des requérants ou de l'exercice de son droit de communication auprès notamment des établissements bancaires détenant les comptes de la société et des clients de la société. La seule circonstance invoquée par M. A et Mme C que le service ait réduit de 50 % le montant des recettes reconstituées de la société au cours de la procédure ne saurait suffire à démontrer le caractère excessivement sommaire et approximatif de la méthode de reconstitution appliquée dès lors qu'il résulte de l'instruction que ces réductions sont consécutives à la production par M. A pour la société d'un nombre importants de pièces qui n'avaient pas été produites auparavant. 12. D'autre part, il résulte de l'instruction que le service a reconstitué les recettes de la société FECI Auction en prenant en compte, en particulier, le montant des ventes réalisées par cette dernière lors d'une vente aux enchères d'objets d'art asiatiques qu'elle a organisée le 8 décembre 2013. M. A et Mme C soutiennent que c'est à tort que l'administration a retenu le montant de l'ensemble des enchères adjugées le 8 décembre 2013 dès lors qu'un nombre important des ventes a, en réalité, été annulé dans le délai cinq semaines imparti aux adjudicataires pour payer le prix de l'adjudication. Si l'administration a admis, en cours de procédure, au regard des pièces produites par la société, que certaines ventes avaient été effectivement annulées et a réduit le montant des recettes reconstituées en conséquence, elle a refusé d'admettre les pièces concernant les ventes de biens appartenant à des propriétaires résidant en Chine au motif que la société ne produisait pas de justificatifs de sortie de territoire permettant d'établir que les objets avaient effectivement été restitués après la vente à leurs propriétaires. 13. M. A et Mme C produisent pour chacun des lots vendus les bordereaux de réquisition volontaire signés par les propriétaires des lots avant la vente, les bordereaux d'adjudication du 8 décembre 2013 puis les mêmes bordereaux portant la mention " annulé ", des photographies du catalogue de vente, les reçus signés par les propriétaires des lots lorsque ces derniers leur ont été restitués et des actes notariés rédigés par un notaire chinois qui attestent, photographies à l'appui, que les œuvres en litige se trouvaient bien en mars ou avril 2017 au domicile de leurs propriétaires en Chine. M. A et Mme C doivent être regardés comme établissant ainsi que l'ensemble des lots litigieux, sauf le lot 79 d'un montant de 58 000 euros pour lesquels ils produisent seulement le bordereau d'adjudication du lot 69 d'un montant de 118 000 euros sur lequel il est indiqué " échanger 79 ", que les ventes correspondantes ont été effectivement annulées. Par suite, ils sont fondés à soutenir qu'un montant total de 1 108 200 euros doit être déduit des recettes de la société FECI Auction reconstituées par le service et que le montant des revenus regardés distribués à M. A par la société doit être réduit en conséquence. 14. Enfin, M. A et Mme C soutiennent que le taux de charges appliqué par l'administration lors de la reconstitution des recettes de la société FECI Auction pour l'année 2013, soit 13,65 %, est insuffisant par rapport à celui constaté pour les sociétés du secteur, qui est de 105 %, et au taux de 129 % retenu par l'administration pour 2014. Ils demandent à ce que soit appliqué un taux de charges de 94,76 %. Il résulte de l'instruction que pour déterminer le montant des charges, le service a pris en compte les factures, les attestations et les divers justificatifs de paiement produits par la société au cours des opérations de contrôle et celles obtenues dans le cadre de la procédure de visite domiciliaire ou de l'exercice de son droit de communication et qu'il a retenu les charges qui ont été justifiées et dont il est établi qu'elles ont été supportées par la société pour les besoins de son activité. Il a ainsi exclu les charges pour lesquelles aucun justificatif n'était produit ou pour lesquels il n'était pas établi que la dépense était liée à l'activité de la société. Dans ces conditions, alors que M. A et Mme C ne démontrent ni même n'allèguent que des charges auraient été omises par le service, ils ne sont pas fondés à soutenir que les charges de la société FECI Auction pour l'année 2013 auraient été sous-évaluées et qu'un taux de 94,76% aurait dû être retenu. En ce qui concerne la qualité de maître de l'affaire : 15. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". En vertu de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés () ". En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. 16. Il résulte de l'instruction que M. A a été désigné par les statuts de la société FECI Auction du 12 octobre 2012 comme son gérant statutaire, qu'il détenait directement et indirectement 99 % des parts de la société et qu'il en était l'unique gérant. En outre, l'administration a constaté, lors de opérations de contrôle, que M. A était l'interlocuteur privilégié des maisons de vente aux enchères, des commissaires-priseurs et des acquéreurs et vendeurs d'œuvres d'art et qu'il était le seul à signer les contrats de la société. De même, il résulte de l'instruction que M. A a été le représentant légal de la société auprès de l'administration fiscale pendant les opérations de contrôle et dans les échanges qui ont suivi l'envoi de la proposition de rectification et qu'il a représenté la société devant la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires lors de la séance du 11 octobre 2017. Enfin, les pièces obtenues par l'administration lors de l'exercice de son droit de communication auprès des établissements bancaires détenant les comptes de la société ont permis d'établir que M. A avait procuration sur ces comptes et qu'il signait les chèques émis par la société. Compte tenu de ces éléments, qui ne sont pas sérieusement contestés par les requérants, l'administration était fondée à regarder M. A comme maître de l'affaire et à taxer entre ses mains les revenus réputés distribués par la société FECI Auction. 17. Il résulte de tout ce qui précède que M. A et Mme C sont fondés à demander la décharge de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à leur charge par l'administration au titre des revenus distribués à M. A par la société FECI Auction et celles résultant de la déduction des recettes reconstituées de la société FECI Auction de la somme de 1 108 200 euros. Sur les pénalités : 18. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Il résulte des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales et du principe de présomption d'innocence prévu notamment au 2 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales que la charge de la preuve du bien-fondé de l'application des majorations pour manquement délibéré repose sur l'administration. 19. Pour justifier l'application des pénalités pour manquement délibéré en ce qui concerne la plus-value sur cession d'objets mobiliers, l'administration, qui ne se borne à pas, comme le soutiennent les requérants, à évoquer l'importance du montant des redressements, fait valoir que M. A et Mme C n'ont pas déclaré la plus-value née de la vente d'objets d'art ni en France ni en Chine et que, en leur qualité de résidents fiscaux français, ils ne pouvaient ignorer l'obligation de déclaration des comptes détenus à l'étranger. M. A et Mme C ne contredisent pas sérieusement ces constations en soutenant, sans au demeurant l'établir, que les objets litigieux n'ont jamais quitté la Chine, où ils ont été acquis et revendus, et que le compte bancaire ouvert à Hong Kong et les versements opérés sur ce compte résultent de la volonté d'un tiers, la société Sotheby's qui a refusé de verser les fonds issus des ventes sur un compte français. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a appliqué la majoration mentionnée au a de l'article 1729 du code général des impôts. Sur les frais liés au litige : 20. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, une somme de 1 800 euros à verser à M. A et Mme C au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. D E C I D E Article 1er : M. A et Mme C sont déchargées de la différence entre les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mises à leur charge par l'administration au titre des revenus distribués à M. A par la société FECI Auction et celles résultant de déduction des recettes de cette société de la somme de 1 108 200 euros. Article 2 : L'Etat versera à M. A et Mme C une somme de 1 800 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 3 : La requête n° 2216135/1-3 et le surplus des conclusions de la requête 2216136/1-3 sont rejetés. Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. D, à Mme B C et au directeur national des vérifications de situations fiscales. Délibéré après l'audience du 20 novembre 2024, à laquelle siégeaient : M. Rohmer, président, Mme Dousset, première conseillère, M. Lenoir, conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 décembre 2024. La rapporteure, A. DOUSSET Le président, B. ROHMER La greffière, S. CAILLIEU-HELAIEM La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 2/1-3, 2216136/1-3