Cour de cassation, 04 janvier 2023. 20-21.118

COMM. CH.B COUR DE CASSATION ______________________ Audience publique du 4 janvier 2023 Rejet M. VIGNEAU, président Arrêt n° 12 F-D Pourvoi n° T 20-21.118 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E _________________________ AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS _________________________ ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 4 JANVIER 2023 Mme [Y] [E], épouse [J], domiciliée [Adresse 3], a formé le pourvoi n° T 20-21.118 contre l'arrêt rendu le 21 septembre 2020 par la cour d'appel de Paris (pôle 5, chambre 10), dans le litige l'opposant : 1°/ au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, domicilié en ses bureaux, pôle fiscal parisien 1, pôle juridictionnel judiciaire, [Adresse 1], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, 2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 2], défendeurs à la cassation. La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt. Le dossier a été communiqué au procureur général. Sur le rapport de Mme Tostain, conseiller référendaire, les observations de la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat de Mme [E], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et du directeur général des finances publiques, et l'avis de Mme Gueguen, premier avocat général, après débats en l'audience publique du 8 novembre 2022 où étaient présents M. Vigneau, président, Mme Tostain, conseiller référendaire rapporteur, M. Mollard, conseiller doyen, et Mme Fornarelli, greffier de chambre, la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt. Faits et procédure 1. Selon l'arrêt attaqué (Paris, 21 septembre 2020), le 21 octobre 2011, à la suite du contrôle de ses déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pour les années 2005 à 2008, Mme [E] a fait l'objet d'une proposition de rectification portant réintégration, dans la base imposable, de la valeur des participations détenues dans les sociétés BSA, Sofina, Jema 1 et Jema 2, au motif qu'elles ne constituaient pas des biens professionnels exonérés. 2. A la suite du rejet partiel de sa réclamation contentieuse, Mme [E], se prévalant des dispositions de l'article 885 O bis du code général des impôts, a assigné l'administration fiscale en décharge totale des suppléments d'impôts rappelés. Examen du moyen Enoncé du moyen 3. Mme [E] fait grief à l'arrêt de prononcer le dégrèvement des droits d'ISF mis à sa charge au titre de l'année fiscale 2008 et, statuant à nouveau de ce chef, de rejeter sa demande de dégrèvement au titre de cette année, alors : « 1°/ que l'article 885 O bis du code général des impôts, dans sa version applicable au cours des années en litige, subordonne la qualification de biens professionnels des parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés à la condition que la fonction de présidente du conseil de surveillance exercée par leur propriétaire donne lieu à une rémunération normale représentant plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les catégories qu'il énumère ; qu'en l'espèce, il était constant et du reste expressément reconnu par l'administration fiscale dans ses conclusions d'appel que Mme [E] avait successivement perçu de la part de la société BSA des rémunérations à hauteur des sommes de 115 000 euros en 2003, 128 000 euros en 2004, 149 500 euros en 2005, 178 000 euros en 2006, 237 000 euros en 2007, les parties ne s'opposant que sur la qualification juridique de ces sommes, puisque l'administration soutenait qu'elles représentaient dans leur intégralité des jetons de présence ne rémunérant que la qualité de membre du conseil de surveillance de la société BSA de Mme [E], tandis que celle-ci faisait valoir que ces sommes constituaient la rémunération de sa fonction de président du conseil de surveillance ; qu'après avoir justement énoncé que le président du conseil de surveillance d'une société anonyme peut percevoir trois types de rémunérations, à savoir des jetons de présence fixés par l'assemblée générale, en tant que membre du conseil de surveillance (article L. 225-83 du code de commerce), une rémunération en contrepartie de l'activité exercée en tant que président de ce conseil (article L. 225-81 du même code) et, enfin, des rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions (article L. 225-84 du même code), la cour d'appel a constaté qu'au cours des années en litige, Mme [E] n'avait reçu aucune rémunération correspondant à des jetons de présence et que l'administration fiscale n'était pas fondée à se substituer à l'assemblée générale de la société BSA, seule compétente pour décider d'une attribution de jetons de présence aux membres du conseil de surveillance ; que la cour d'appel a néanmoins considéré que, dès lors que le conseil de surveillance avait, par délibération du 3 novembre 2000, attribué à Mme [E] une rémunération annuelle de 91 469 euros (600 000 francs) en contrepartie de ses fonctions de présidente du conseil de surveillance, sans en indexer le montant, ni renouveler et mettre à jour cette rémunération au terme de son premier mandat, il convenait d'en déduire que cette rémunération annuelle de 91 469 euros perçue par Mme [E] au titre de sa fonction de présidente du conseil de surveillance, rapportée au "montant réel" de 237 000 euros que la société BSA lui avait versée en 2007, était inférieure au seuil de la moitié du montant total de revenus, de sorte que cette dernière ne pouvait se prévaloir de la qualification de biens professionnels au titre de l'ISF de l'année 2008 ; qu'en se prononçant de la sorte, cependant que ni l'administration ni Mme [E] n'avaient prétendu que la somme de 237 000 euros versée par la société BSA à cette dernière au cours de l'année 2007 aurait été composée de rémunérations de natures distinctes venant rétribuer des fonctions ou des services distincts et qu'il n'était en particulier soutenu par aucune des parties que ces sommes auraient été, fût-ce pour partie, composées de rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions en application de l'article L. 225-84 du code de commerce, la cour d'appel a méconnu les termes du litige, en violation de l'article 4 du code de procédure civile ; 2°/ que le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction ; qu'en l'espèce, il ressortait des conclusions d'appel de l'administration fiscale et de celles de Mme [E] que les deux parties s'accordaient sur la circonstance que celle-ci avait perçu de la part de la société BSA des rémunérations à hauteur des sommes de 115 000 euros en 2003, 128 000 euros en 2004, 149 500 euros en 2005, 178 000 euros en 2006, 237 000 euros en 2007 et ne s'opposaient que sur leur qualification juridique, l'administration soutenant que ces sommes représentaient dans leur intégralité des jetons de présence ne rémunérant que la qualité de membre du conseil de surveillance de la société BSA de Mme [E], tandis que celle-ci faisait valoir que ces sommes constituaient la rémunération de sa fonction de présidente de ce conseil de surveillance ; qu'en relevant d'office le moyen selon lequel la somme de 237 000 euros versée en 2007 par la société BSA à Mme [E] n'aurait rémunéré sa fonction de présidente du conseil de surveillance qu'à hauteur d'un montant de 91 469 euros correspondant à la rémunération initiale qui lui avait été attribuée à ce titre lors de son entrée en fonction en 2000, sans provoquer les explications contradictoires des parties sur ce moyen, la cour d'appel a violé l'article 16 du code de procédure civile ; 3°/ que l'article 885 O bis du code général des impôts, dans sa version applicable au cours des années en litige, subordonne la qualification de biens professionnels des parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés à la condition que la fonction de président du conseil de surveillance exercée par leur propriétaire donne lieu à une rémunération normale représentant plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les cédules qu'il énumère ; qu'en l'espèce, il était constant et expressément admis par l'administration fiscale que la somme de 237 000 euros perçue par Mme [E] en 2007 avait représenté dans son intégralité une rémunération versée à l'intéressée par la société BSA ; qu'après avoir justement énoncé que le président du conseil de surveillance d'une société anonyme peut percevoir trois types de rémunérations, à savoir des jetons de présence fixés par l'assemblée générale, en tant que membre du conseil de surveillance (article L. 225-83 du code de commerce), une rémunération en contrepartie de l'activité exercée en tant que président de ce conseil (article L. 225-81 du même code) et, enfin, des rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions, la cour d'appel a considéré que, dès lors que le conseil de surveillance avait, par délibération du 3 novembre 2000, attribué à Mme [E] une rémunération annuelle de 91 469 euros (600 000 francs) en contrepartie de ses fonctions de présidente du conseil de surveillance, sans en indexer le montant, ni renouveler et mettre à jour cette rémunération au terme de son premier mandat, il convenait d'en déduire que cette rémunération annuelle de 91 469 euros perçue par Mme [E] au titre de sa fonction de présidente du conseil de surveillance, rapportée au "montant réel" de 237 000 euros que la société BSA lui avait versée en 2007, était inférieure au seuil de la moitié du montant total de revenus, de sorte que cette dernière ne pouvait se prévaloir de la qualification de biens professionnels au titre de l'ISF de l'année 2008 ; qu'en se prononçant de la sorte, après avoir pourtant elle-même relevé que Mme [E] n'avait reçu de la société BSA aucune rémunération correspondant à des jetons de présence au cours des années en litige, la cour d'appel, qui n'a ni précisé la nature des sommes que la société BSA avait versées en 2007 à Mme [E] au-delà du montant de 91 469 euros et jusqu'à la somme de 237 000 euros, ni déterminé la catégorie dans laquelle ces sommes versées par la société BSA en 2007 à Mme [E] comprises entre 91 469 euros et 237 000 euros étaient imposables, a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 O bis du code général des impôts. » Réponse de la Cour 4. Il résulte de l'article 885 O bis du code général des impôts, dans sa rédaction issue de la loi n° 2003-721 du 1er août 2003, applicable au litige, que les parts et actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option, sont considérées comme des biens professionnels si leur propriétaire exerce de façon effective les fonctions de président du conseil de surveillance et perçoit à ce titre une rémunération normale, qui doit représenter plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l'article 62 du même code. 5. En premier lieu, saisie de la question de l'applicabilité aux titres détenus par Mme [E] du bénéfice de l'exonération de l'ISF prévue à l'article 885 O bis du code général des impôts, c'est sans méconnaître l'objet du litige, ni violer le principe de la contradiction, mais en se bornant à examiner, sans introduire de nouveaux éléments de fait dans le débat, si les conditions d'application de ce texte étaient réunies, que la cour d'appel a retenu, dans l'exercice de son pouvoir souverain d'appréciation de la valeur et de la portée des éléments de preuve, que Mme [E] ne justifiait avoir reçu, en 2007, une rémunération rétribuant son activité de présidente du conseil de surveillance de la société BSA qu'à hauteur de la somme de 91 469 euros. 6. En second lieu, ayant constaté que Mme [E] soutenait avoir perçu de la société BSA, à titre de rémunération de ses fonctions de présidente du conseil de surveillance de cette société, la somme de 237 000 euros en 2007, et retenu qu'elle ne justifiait avoir été rémunérée au titre desdites fonctions qu'à concurrence de la somme de 91 469 euros cette même année, ce dont il ressortait que Mme [E] ne rapportait pas la preuve, qui lui incombait, de ce que ses fonctions de présidente du conseil de surveillance de la société BSA avaient donné lieu à une rémunération représentant plus de la moitié des revenus à raison desquels elle était soumise à l'impôt sur le revenu dans les catégories visées au 1°, alinéa 2, de l'article 885 O bis du code général des impôts, la cour d'appel, qui n'avait pas à procéder à des recherches que ses constatations rendaient inopérantes, a légalement justifié sa décision. 7. Le moyen n'est donc pas fondé. PAR CES MOTIFS, la Cour : REJETTE le pourvoi ; Condamne Mme [E] aux dépens ; En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par Mme [E] et la condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de [Localité 4], agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quatre janvier deux mille vingt-trois. MOYEN ANNEXE au présent arrêt Moyen produit par la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat aux Conseils, pour Mme [E]. Madame [Y] [E], épouse [J], fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement entrepris en tant qu'il avait prononcé le dégrèvement des droits d'impôt de solidarité sur la fortune mis à sa charge au titre de l'année fiscale 2008 et, statuant à nouveau de ce chef, de l'avoir déboutée de sa demande de dégrèvement au titre de cette année ; 1. ALORS QUE l'article 885 O bis du code général des impôts dans sa version applicable au cours des années en litige subordonne la qualification de biens professionnels des parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés à la condition que la fonction de présidente du conseil de surveillance exercée par leur propriétaire donne lieu à une rémunération normale représentant plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les catégories qu'il énumère ; qu'en l'espèce, il était constant et du reste expressément reconnu par l'administration fiscale dans ses conclusions d'appel (p. 14) que Mme [Y] [E] avait successivement perçu de la part de la société BSA des rémunérations à hauteur des sommes de 115.000 € en 2003, 128.000 € en 2004, 149.500 € en 2005, 178.000 € en 2006, 237.000 € en 2007, les parties ne s'opposant que sur la qualification juridique de ces sommes, puisque l'administration soutenait qu'elles représentaient dans leur intégralité des jetons de présence ne rémunérant que la qualité de membre du Conseil de surveillance de la société BSA de Mme [E], tandis que celle-ci faisait valoir que ces sommes constituaient la rémunération de sa fonction de président du Conseil de surveillance ; qu'après avoir justement énoncé que le président du conseil de surveillance d'une société anonyme peut percevoir trois types de rémunérations, à savoir des jetons de présence fixés par l'assemblée générale, en tant que membre du conseil de surveillance (article L. 225-83 du code de commerce), une rémunération en contrepartie de l'activité exercée en tant que président de ce conseil (article L. 225-81 du même code) et, enfin, des rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions (article L. 225-84 du même code), la cour d'appel a constaté qu'au cours des années en litige, Madame [E] n'avait reçu aucune rémunération correspondant à des jetons de présence et que l'administration fiscale n'était pas fondée à se substituer à l'assemblée générale de la société BSA, seule compétente pour décider d'une attribution de jetons de présence aux membres du Conseil de surveillance ; que la cour d'appel a néanmoins considéré que, dès lors que le Conseil de surveillance avait, par délibération du 3 novembre 2000, attribué à Mme [E] une rémunération annuelle de 91.469 € (600.000 francs) en contrepartie de ses fonctions de présidente du Conseil de surveillance, sans en indexer le montant, ni renouveler et mettre à jour cette rémunération au terme de son premier mandat, il convenait d'en déduire que cette rémunération annuelle de 91.469 euros perçue par Mme [E] au titre de sa fonction de présidente du conseil de surveillance, rapportée au « montant réel » de 237.000 euros que la société BSA lui avait versée en 2007, était inférieure au seuil de la moitié du montant total de revenus, de sorte que cette dernière ne pouvait se prévaloir de la qualification de biens professionnels au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune de l'année 2008 ; qu'en se prononçant de la sorte, cependant que ni l'administration, ni Mme [E], n'avait prétendu que la somme de 237.000 euros versée par la société BSA à cette dernière au cours de l'année 2007 aurait été composée de rémunérations de natures distinctes venant rétribuer des fonctions ou des services distincts et qu'il n'était en particulier soutenu par aucune des parties que ces sommes auraient été, fût-ce pour partie, composées de rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions en application de l'article L. 225-84 du code de commerce, la cour d'appel a méconnu les termes du litige, en violation de l'article 4 du code de procédure civile ; 2. ALORS QUE le juge doit, en toutes circonstances, faire observer et observer lui-même le principe de la contradiction ; qu'en l'espèce, il ressortait des conclusions d'appel de l'administration fiscale (pp. 14-15) et de celles de Mme [Y] [E] (pp. 8 et s.) que les deux parties s'accordaient sur la circonstance que celle-ci avait perçue de la part de la société BSA des rémunérations à hauteur des sommes de 115.000 € en 2003, 128.000 € en 2004, 149.500 € en 2005, 178.000 € en 2006, 237.000 € en 2007 et ne s'opposaient que sur leur qualification juridique, l'administration soutenant que ces sommes représentaient dans leur intégralité des jetons de présence ne rémunérant que la qualité de membre du Conseil de surveillance de la société BSA de Mme [E], tandis que celle-ci faisait valoir que ces sommes constituaient la rémunération de sa fonction de présidente de ce Conseil de surveillance ; qu'en relevant d'office le moyen selon lequel la somme de 237.000 euros versée en 2007 par la société BSA à Mme [E] n'aurait rémunéré sa fonction de présidente du conseil de surveillance qu'à hauteur d'un montant de 91.469 euros correspondant à la rémunération initiale qui lui avait été attribuée à ce titre lors de son entrée en fonction en 2000, sans provoquer les explications contradictoires des parties sur ce moyen, la cour d'appel a violé l'article 16 du code de procédure civile ; 3. ALORS, en toute hypothèse, QUE l'article 885 O bis du code général des impôts dans sa version applicable au cours des années en litige subordonne la qualification de biens professionnels des parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés à la condition que la fonction de président du conseil de surveillance exercée par leur propriétaire donne lieu à une rémunération normale représentant plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les cédules qu'il énumère ; qu'en l'espèce, il était constant et expressément admis par l'administration fiscale que la somme de 237.000 euros perçue par Mme [E] en 2007 avait représenté dans son intégralité une rémunération versée à l'intéressée par la société BSA ; qu'après avoir justement énoncé que le président du conseil de surveillance d'une société anonyme peut percevoir trois types de rémunérations, à savoir des jetons de présence fixés par l'assemblée générale, en tant que membre du conseil de surveillance (article L. 225-83 du code de commerce), une rémunération en contrepartie de l'activité exercée en tant que président de ce conseil (article L. 225-81 du même code) et, enfin, des rémunérations exceptionnelles pour mandats ou missions, la cour d'appel a considéré que, dès lors que le Conseil de surveillance avait, par délibération du 3 novembre 2000, attribué à Mme [E] une rémunération annuelle de 91.469 € (600.000 francs) en contrepartie de ses fonctions de présidente du Conseil de surveillance, sans en indexer le montant, ni renouveler et mettre à jour cette rémunération au terme de son premier mandat, il convenait d'en déduire que cette rémunération annuelle de 91.469 euros perçue par Mme [E] au titre de sa fonction de présidente du conseil de surveillance, rapportée au « montant réel » de 237.000 euros que la société BSA lui avait versée en 2007, était inférieure au seuil de la moitié du montant total de revenus, de sorte que cette dernière ne pouvait se prévaloir de la qualification de biens professionnels au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune de l'année 2008 ; qu'en se prononçant de la sorte, après avoir pourtant elle-même relevé que Mme [E] n'avait reçu de la société BSA aucune rémunération correspondant à des jetons de présence au cours des années en litige, la cour d'appel, qui n'a ni précisé la nature des sommes que la société BSA avait versées en 2007 à Mme [E] au-delà du montant de 91.469 euros et jusqu'à la somme de 237.000 euros, ni déterminé la catégorie dans laquelle ces sommes versées par la société BSA en 2007 à Mme [E] comprises entre 91.469 euros et 237.000 euros étaient imposables, a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 O bis du code général des impôts.