Tribunal Administratif de Montreuil, 17 octobre 2024. 2216684

Vu la procédure suivante : Par une requête et des mémoires, enregistrés les 17 novembre 2022, 5 mai 2023 et 13 juillet 2023, la société de droit belge Airport Development SA, représentée par Me Blestel, demande au tribunal : 1°) de prononcer la décharge du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts auquel elle a été assujettie à raison d'une plus-value résultant de la cession de titres d'une société par actions simplifiée de droit français le 25 novembre 2021 ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat le paiement des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - les titres cédés, qui ne sont pas des biens immobiliers eu égard à la nature mobilière des titres de société en droit fiscal et en droit civil français, ne sauraient être assimilés à des biens immobiliers pour l'application de la convention fiscale franco-belge, ainsi qu'il résulte des articles 3 et 22 de la convention elle-même, et contrairement à l'interprétation extensive de la portée du paragraphe 2 du protocole final de la convention par les commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-INT-CVB-BEL-10-10, qui ne peuvent par suite lui être opposés ; - dès lors que la société dont les titres ont été cédés est soumise à l'impôt sur les sociétés, la plus-value en litige n'entre pas dans le champ de l'article 3 relatif aux revenus immobiliers de la convention fiscale franco-belge mais dans celui de l'article 18 qui fait obstacle à son imposition en France, ainsi qu'il résulte de la convention elle-même, des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-RFPI-CHAMP-30-20, du contenu de la nouvelle convention fiscale négociée entre la France et la Belgique et de ce que ces deux Etats n'ont pas mentionné la convention fiscale franco-belge signée le 10 mars 1964 dans la notification prévue au paragraphe 7 de l'article 9 de la convention multilatérale pour la mise en œuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices. Par des mémoires en défense, enregistrés les 17 février 2023, 15 juin 2023 et 30 janvier 2024, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête. Elle soutient que : - les conclusions tendant au versement des intérêts moratoires sont irrecevables en l'absence de litige né et actuel avec le comptable ; - les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 26 mars 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 26 avril 2024. Vu les autres pièces du dossier. Vu : - la convention entre la France et la Belgique tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur les revenus, signée à Bruxelles le 10 mars 1964 ; - la convention multilatérale pour la mise en œuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, adoptée à Paris le 24 novembre 2016, signée par la France le 7 juin 2017 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Syndique, première conseillère, - les conclusions de M. Khiat, rapporteur public, - et les observations de Me Blestel pour la société Airport Development SA. Considérant ce qui suit : 1. La société Airport Development SA, dont le siège social est en Belgique, a cédé le 25 novembre 2021 des titres qu'elle détenait dans une société par actions simplifiée de droit français. Après avoir déclaré la plus-value en résultant, elle a acquitté le prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts puis a déposé une réclamation en date du 21 mars 2022. En l'absence de réponse de l'administration, elle demande au tribunal la décharge du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts qu'elle a acquitté à raison de la plus-value en litige. 2. Si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. Sur l'application de la loi fiscale : 3. Aux termes du I de l'article 244 bis A du code général des impôts : " 1. Sous réserve des conventions internationales, les plus-values, telles que définies aux e bis et e ter du I de l'article 164 B, réalisées par les personnes et organismes mentionnés au 2 du I lors de la cession des biens ou droits mentionnés au 3 sont soumises à un prélèvement selon les taux fixés au III bis. () / 2. Sont soumis au prélèvement mentionné au 1 : () / b) Les personnes morales ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont le siège social est situé hors de France ; () / 3. Le prélèvement mentionné au 1 s'applique aux plus-values résultant de la cession : / a) De biens immobiliers ou de droits portant sur ces biens ; () / h) De parts, d'actions ou d'autres droits dans des organismes, autres que ceux mentionnés aux b à f, quelle qu'en soit la forme, non cotés sur un marché français ou étranger, dont l'actif est, à la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens ou droits mentionnés au 3. () ". Aux termes du I de l'article 164 B du même code : " Sont considérés comme revenus de source française : () / e bis) Les plus-values mentionnées aux articles 150 U, 150 UB et 150 UC, au 6 ter de l'article 39 duodecies et au f du 1° du II de l'article 239 nonies, lorsqu'elles sont relatives : / 1° A des biens immobiliers situés en France ou à des droits relatifs à ces biens ; () / e ter) Les plus-values qui résultent de la cession : () / 5° De parts, d'actions ou d'autres droits dans des organismes, quelle qu'en soit la forme, non cotés sur un marché français ou étranger, autres que ceux mentionnés au 3° du e bis, dont l'actif est, à la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, principalement constitué directement ou indirectement de biens et droits mentionnés au 1° du e bis. () ". 4. L'article 244 bis A du code général des impôts, applicable aux plus-values immobilières réalisées par des personnes morales ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont le siège social est situé hors de France, soumet à ce régime les plus-values que ces personnes réalisent lors de la cession de parts, d'actions ou d'autres droits qu'elles détiennent dans les sociétés ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont l'actif est principalement constitué, directement ou indirectement, de biens ou droits immobiliers. La loi fiscale assimile ainsi à des biens immobiliers, notamment, ces parts, actions et autres droits lors de leur aliénation par une personne morale dont le siège social est situé hors de France. 5. En l'espèce, il est constant, d'une part, que le siège social de la société requérante est situé en Belgique et, d'autre part, que la société par actions simplifiée de droit français dont la cession des titres est à l'origine de la plus-value litigieuse est une société non cotée ne relevant pas de l'article 8 du code général des impôts, dont l'actif était, à la clôture des trois exercices précédant la cession, principalement constitué de biens immobiliers situés en France. Par suite, l'administration était fondée, au regard de la loi fiscale française, à imposer la plus-value de cession litigieuse en application des dispositions précitées de l'article 244 bis A du code général des impôts, qui assimilent à des biens immobiliers les titres cédés par la société requérante. Sur l'application de la convention fiscale franco-belge : 6. Aux termes de l'article 3 de la convention du 10 mars 1964 entre la France et la Belgique tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur les revenus : " 1. Les revenus provenant des biens immobiliers, y compris les accessoires, ainsi que le cheptel mort ou vif des entreprises agricoles et forestières ne sont imposables que dans l'Etat contractant où ces biens sont situés. / 2. La notion de bien immobilier se détermine d'après les lois de l'Etat contractant où est situé le bien considéré. / () / 4. Les dispositions des paragraphes 1 à 3 () s'appliquent également aux bénéfices résultant de l'aliénation de biens immobiliers. () ". Aux termes de l'article 18 de la même convention : " Dans la mesure où les articles précédents de la présente Convention n'en disposent pas autrement, les revenus des résidents de l'un des Etats contractants ne sont imposables que dans cet Etat ". Aux termes de l'article 22 de la même convention : " Tout terme non spécialement défini dans la présente Convention aura, à moins que le contexte n'exige une autre interprétation, la signification que lui attribue la législation régissant, dans chaque Etat contractant, les impôts faisant l'objet de la Convention ". Le paragraphe 2 du protocole final de la convention stipule enfin : " L'article 15, paragraphe 1, ne s'oppose pas à ce que la France, conformément aux dispositions de sa loi interne, considère comme des biens immobiliers, au sens de l'article 3 de la Convention, les droits sociaux possédés par les associés ou actionnaires des sociétés qui ont, en fait, pour unique objet, soit la construction ou l'acquisition d'immeubles ou de groupes d'immeubles en vue de leur division par fractions destinées à être attribuées à leurs membres en propriété ou en jouissance, soit la gestion de ces immeubles ou groupes d'immeubles ainsi divisés. La Belgique pourra toutefois imposer, dans les limites fixées aux articles 15, paragraphes 1 et 2, et 19-A, paragraphe 1, les revenus tirés par des résidents de la Belgique de droits sociaux représentés par des actions ou parts dans lesdites sociétés résidentes de la France ". 7. Pour déterminer la notion de bien immobilier au sens et pour l'application de la dernière phrase du paragraphe 4 de l'article 3 de la convention du 10 mars 1964, il convient, conformément aux stipulations de cet article, de se référer aux lois de l'Etat contractant où est situé le bien considéré et, ainsi qu'il est prévu à l'article 22, de retenir, à moins que le contexte exige une autre interprétation, la signification que lui attribue la législation régissant, dans chaque Etat contractant, les impôts faisant l'objet de la convention. Sont dépourvues d'incidence à cet égard, les stipulations du paragraphe 2 du protocole final de cette convention, qui ont pour unique objet de qualifier de biens immobiliers, au sens de la convention, les parts de sociétés relevant de l'article 1655 ter du code général des impôts. 8. Ainsi qu'exposé au point 4, l'article 244 bis A du code général des impôts assimile à des biens immobiliers les parts, actions ou autres droits détenus dans les sociétés ou organismes dont l'actif est principalement constitué, directement ou indirectement, de biens ou droits immobiliers lors de leur aliénation par une société ou un organisme dont le siège social est situé hors de France, quelle que soit la forme de ces sociétés ou organismes et qu'ils soient, dès lors, passibles ou non de l'impôt sur les sociétés. Dans ces conditions, la plus-value en litige est imposable en France en vertu du paragraphe 4 de l'article 3 de la convention fiscale franco-belge, sans qu'aient d'incidence le contenu de la nouvelle convention fiscale négociée entre la France et la Belgique, qui n'est pas applicable, ni la circonstance que ces deux Etats n'ont pas notifié au dépositaire de la convention multilatérale pour la mise en œuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, en application du paragraphe 7 de l'article 9 de cette même convention multilatérale, que la convention fiscale franco-belge signée le 10 mars 1964 contenait des règles relatives à l'imposition des gains en capital tirés de l'aliénation d'actions, de droits ou de participations dans des entités tirant leur valeur principalement de biens immobiliers dans le pays où les biens immobiliers sont situés. Par conséquent, le moyen tiré de ce que l'imposition de la plus-value en cause relève de l'article 18 de la convention fiscale franco-belge, faisant ainsi obstacle à son imposition en France, doit être écarté. Sur l'interprétation administrative de la loi et de la convention fiscales : 9. En premier lieu, la société requérante n'est pas fondée à faire valoir que le paragraphe n° 130 des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-INT-CVB-BEL-10-10 ne peut lui être opposé dès lors qu'ainsi qu'il résulte des points 3 à 8, ce paragraphe n'a pas retenu une inexacte interprétation des stipulations de la dernière phrase du paragraphe 4 de l'article 3 de la convention du 10 mars 1964. 10. En deuxième lieu, si l'intéressée se prévaut des énonciations des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-RFPI-CHAMP-30-20 en faisant notamment valoir que le paragraphe n° 120 prévoit que " les revenus des immeubles, dont une société soumise à l'impôt sur les sociétés est propriétaire, sont soumis à cet impôt lors de leur réalisation, puis imposés au nom des associés, au titre des revenus mobiliers, lorsqu'ils sont distribués ", ces commentaires ne sont pas relatifs aux modalités d'imposition des plus-values réalisées par une société dont le siège social n'est pas situé en France. Il suit de là que la société requérante ne peut pas utilement opposer à l'administration les commentaires qu'elle invoque pour soutenir que la cession des titres en litige ne peut être qualifiée de cession de biens immobiliers pour l'application de la convention. 11. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée en défense et relative aux intérêts moratoires, que les conclusions à fin de décharge du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du code général des impôts doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions relatives aux intérêts moratoires et aux frais d'instance. D E C I D E : Article 1er : La requête de la société Airport Development SA est rejetée. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Airport Development SA et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents. Délibéré après l'audience du 3 octobre 2024, à laquelle siégeaient : Mme Mach, présidente, Mme Syndique, première conseillère, Mme Fabre, conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 octobre 2024. La rapporteure, N. Syndique La présidente, A-S. MachLa greffière, C. Denis La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.